Налоговые преступники эпохи Путина. Кто они?

1.1. Ошибки договора

«ЮКОС» оказался очень громким делом. Никогда еще журналисты настолько не интересовались налогами, их уплатой и уж тем более, классификацией налоговых правонарушений, как это было с делом Михаила Ходорковского. На фоне пристального журналистского внимания к «ЮКОСу» остальные проблемы бизнеса оказались почти не замеченными. А зря. За последние годы интерес налоговые органы проявляли к целой армии налогоплательщиков, и крупных, и мелких. А эти дела, в большинстве своем обойденные вниманием прессы дают не меньший повод задуматься о защите своих интересов.

Начнем с дела «Удмуртнефти». Потом будем рассказывать о мелких, средних, крупных… – словом, обо всех предприятиях. Не обойдем и опасности, которые готовит новый Налоговый кодекс.[1]

Конфликт «Удмуртнефти» развивался, когда основное внимание привлекала ситуация с «ЮКОСом». Видимо поэтому он мало кого заинтересовал, хотя на ошибках предприятия можно научиться многому.

Компанией были приобретены никелевые катоды на 1,15 млрд рублей. Операция, совершенно не связанная с основной деятельностью фирмы и поэтому привлекшая внимание налоговиков. Нетипичные случаи для них подозрительны.

Чиновники связались с инспекцией, где учтен продавец товара, запросив массу документов и информации о последнем: его регистрацию, порядок сдачи отчетности, информацию об учредителях…[2]

Продавцом являлось ООО «Торговый дом Республика Тыва», зарегистрированное в Кызыле. Договор (если верить документам) подписан в Ижевске, акты согласования цены – в Москве, а сам товар грузили на теплоход в Мурманске. В разброс можно поверить, когда есть подтверждающие документы. К примеру, свидетельство о наличии подразделения в Москве или Ижевске, либо смета на прием представителей этой компании в Ижевске, либо авансовый отчет сотрудников «Удмуртнефти», выезжающих в столицу или Кызыл. Вариантов масса, но они не использовались. В результате сложилось впечатление, что сотрудники двух фирм не встречались.

Это впечатление далее переходит в уверенность: в один и тот же день гендиректор «Удмуртнефти» подписал договора и в Ижевске, и в Москве. Это возможно, но только при наличии доказательств поездки директора (билета и авансового отчета). Их нет. Вдобавок выясняется: в день, когда утверждены договора с поставщиком, еще и завизированы соглашения с покупателем и посредником. Налоговики и суд не поверили в реальность заключения стольких контрактов в один день.

Подобные претензии высказывались не только нефтяникам. Единовременное подписание контрактов в Москве, Барнауле и Новосибирске использовано против экспортера алюминия (постановление ФАС ЗСО от 22 сентября 2004 г. № Ф04-5782/2004(А03-3793-33) по делу ООО «Третье Тысячелетие»). Были обвинения и другим, в том числе честно работающим, компаниям. Это и понятно – не все бизнесмены смотрят «шапку» договора, где указано место его заключения. Оно часто не сходится с фактическим. К примеру, торговые представители многом столичных фирм, работая в регионах, привозят с собой шаблонные бланки, где в верхней строчке забито «Москва». Такой контракт утвержден в столице – следует из статьи 444 ГК РФ. А потом начинаются вопросы – как это руководитель, скажем из Хабаровска, за день съездил в Москву и обратно.

Отсюда первый вывод: надо доказывать, что соглашение только подготовлено в месте его заключения, а подписано – где работает ваша фирма. Доказательством может стать любой документ о выезде к вам представителя контрагента (табл. 1). Юридически ситуация абсурдна: договор заключен не там, где утвержден. Но налоговых последствий тут быть не может.

* Могут быть и другие факты, но достаточно хотя бы одного.

Второй вывод очевиден – лучше фиксировать даже однодневные поездки руководства, связанные с подписанием документов. Удобней всего составить авансовый отчет (и документ есть, и расходы на поездку уменьшат прибыль). Директора обществ иногда им пренебрегают, а зря, что показывает дело «Удмуртнефти». Без отчетов пригодится путевой лист (если к партнеру менеджер ездил на служебном автомобиле). Также помогут журналы регистрации приказов или приема посетителей. Из них видно, – в день отъезда руководитель не одобрял документов в офисе. Когда их визировал заместитель руководителя, это подтвердит отсутствие начальника.

Иногда не избежать составления документов задним числом, но это стоит делать грамотно. Обычно управленцы (а чаще их помощники) ставят на бумагах удобную дату, забывая о достоверности. Вот и получается, что в один и тот же день руководитель находится одновременно в нескольких городах и на совещаниях в офисе.

Последнее можно отследить по протоколам заседаний, журналам встреч и иным подобным документам. В обязанности секретаря надо включить контроль правдоподобности дат на бумагах, заверенных директором. Нежелательно еще, чтобы документы выписывались в выходные (мы говорим не о реальных операциях, а о тех, что оформлены задним числом). Даже из-за этого чиновники могут назвать первичку фиктивной. Обвинение абсурдно, работа в выходные привычна для коммерческих фирм (утверждения взяты из постановления ФАС СЗО от 13 июня 2006 г. № А66-7721/2005 по делу ЗАО «Компания „Тверитекс“). Так что оспорить его можно, но проще не доводить дело до конфликта.

Что касается единовременного визирования сразу нескольких важных договоров (еще одна претензия к «Удмуртнефти»), то это допустимо. Но выглядит странно, когда они заключаются без предварительных обсуждений, контрактов, переписки и т. д. Поэтому всю документацию желательно оставлять, это поможет в работе и с партнерами, и с налоговиками.

1.2. Оформление сделок

Если во взаимоотношения фирмы и ее дочки вмешиваются третьи лица, это всегда подозрительно, и будет тщательно проверяться, что также следует из дела «Удмуртнефти». Товар, который она купила (через другие организации) отпустил РАО «Норильский Никель». Покупателем стал «Норимет ЛТД», – дочка «Норильского никеля». Можно предположить, что в сделке участвовали только эти две организации. Остальные, в том числе нефтяная компания, лишь маскировали взаимозависимость. Фиктивность их операций, по словам судей, видна из отсутствия документов на перевозку товара от одного участника сделки к другому. С завода он сразу поступил в Мурманский порт, а оттуда – за границу.

Обвинения в мнимой поставке появляются все чаще. Поэтому лучше не оформлять сделки, где покупка и продажа присутствуют только на бумаге. Они не противозаконны (см. опыт «Славнефти» в разделе 4.6). Нет требования об обязательном хранении у покупателя, – справедливо заметили в «Удмуртнефти». Но покупка без вывоза может стать сомнительным фактом. Отказаться от опасных контрактов не все могут, но надежней менять их на договора комиссии либо агентские.

Среди прочих обстоятельств, доказывающих недобросовестность ОАО «Удмуртнефть», была система расчетов за товар. Рассмотрим ее на споре по возмещению НДС при поставках нефти. Его предприятие тоже проиграло (решение АС г. Москвы от 5 августа 2005 г. № А40-2103/04-129-24).

1.3. «Удмуртнефть» и сырьевая схема Ценовой контроль

По данным ОАО «Удмуртнефть» компания экспортировала свыше 460 тысяч тонн нефтепродуктов на сумму 1180 млн рублей.[3] Они реализованы через ОАО «Сиданко», выступавшего комиссионером. По другим договорам «Сиданко» поставляло часть нефти, числилось поставщиком газового конденсата и еще перерабатывало сырье.

Участия партнера в разнородных операциях лучше избегать, иначе предприятия могут признать взаимозависимыми, как это сделал столичный арбитраж. Еще не исключен вопрос: если организация сама обеспечила весь техпроцесс (от производства до продажи), то зачем нужен посредник? «Удмуртнефть» стала таким сомнительным звеном, попавшим под особый контроль.

Владея собственными запасами нефти, компания докупала ее. Цена приобретения была вдвое выше отпускной для продукции «Удмуртнефти». У этой операции нет делового смысла, она нужно только для завышения закупочных цен и уменьшения налогов. Так решили инспекторы, и налогоплательщик не смог найти контраргументов. В свою защиту можно было бы использовать ряд доводов. Низкие продажные цены, к примеру, объясняются старыми долгосрочными соглашениями, которые нельзя изменять. Высокие закупочные – появлением новых обязательств, за нарушение которых штрафуют. Но подобные аргументы стоит подготовить заранее, что налогоплательщик не сделал.

Вероятно, «Удмуртнефть» купила сырье по реальной цене, а вот добытую нефть она отпускала по низкой – только «карманным» посредникам. Так до недавних пор делали большинство нефтяников, забывая о том, что трансфертные цены могут повредить, если компания производит и перепродает один и тот же товар. Ее могут обвинить в нарушении статьи 252 НК РФ, по которой налогооблагаемую прибыль уменьшают только экономически оправданные расходы. Таковыми нельзя признать затраты на покупку материалов по той цене, что намного выше продажной. Оспорить эти доводы тяжело, а без заранее составленных документов (тех же договоров на поставку) – невозможно.

Реальность получения нефти также осталась недоказанной. Контролируя поставщика углеводородов (ООО «Стройтрейд»), инспекторы выяснили, что в компании числится только директор, работающий учителем рисования в местной школе. Естественно, ни налоговики, ни судьи не поверили, что он возглавляет крупное предприятие. Защититься от такого обвинения сложно, но можно (табл. 2).

В дополнение странным показался минимальный уставный капитал партнера, у которого миллиардные обороты. Обычно подобные факты, используемый против налогоплательщика суд не принимает в качестве аргумента (покупатель не обязан контролировать капитал продавца). Но к «Удмуртнефти» было слишком много вопросов, и любое обстоятельство трактовалось против нее.

Еще одно обвинение – по вычету НДС по сделке с одним из поставщиков в принципе выглядит абсурдно. Суд указал, что решение о регистрации поставщика не принималось, соответственно он не существовал. Отсюда вывод: через несколько лет работу вашего контрагента могут признать незаконной и вам доначислят налоги.

* От «паспортных обвинений» можно защититься только когда есть дополнительные аргументы за отсутствие нарушений: документы о приходовании имущества, платежки, расчеты, показывающие неизбежность расходов и т. д.

Аргументы, что в период времени, когда была произведена закупка, никто не предъявлял продавцу претензии, во внимание приняты не были.

Если бы вопросов у налоговиков к компании было меньше, приведенные доводы вполне могли быть услышанными (пример – постановление ФАС ДО от 4 февраля 2004 г. № Ф03-А51/03-2/3604 по ОАО «Владивосток-Авиа»). К тому же Президиум ВАС РФ указал: признание недействительной регистрации не значит ничтожности всех ранее совершенных сделок (информационное письмо от 9 июня 2000 г. № 54). Следовательно, договор, заключенный с бывшей организацией никто не отменяет. Ее документы действительны.

Когда все расчеты совершены в течение нескольких дней, то это может свидетельствовать о сговоре налогоплательщиков и их недобросовестности. Еще хуже, если они выполнены за день. Подобный вывод все чаще и чаще делают судьи. Был он и по «Удмуртнефти». Впрочем, та проиграла по совокупности сомнительных признаков.

Счета всех участников операций (до шести фирм) были в одном столичном банке. Это не нарушение и другие (пример, – дело ОАО «Телекомпания НТВ», см. в разделе 8.5) оспаривали претензии. Не нарушение и то, что в этом банке обслуживались организации, не зарегистрированные в столице и не имеющие там представительств. Но когда у них нет счета в кредитном учреждении по месту регистрации, то возникают неясности. То ли предприятие обходится без наличных денег, то ли оно работает в Москве, но не учтено в ИФНС, то ли оно подставное лицо. Лучше все-таки иметь дополнительный счет (и проводить операции через него) там, где учредительный адрес. Это в первую очередь касается руководителей холдингов. Их, как Михаила Ходорковского и Платона Лебедева могут обвинить в создании контор, нужных только для ухода от налогов. При этом налоговики сочли, что счета региональных «однодневок» намеренно велись в столичном банке, подконтрольном бизнесменам.

Вексельные операции и целевое зачисление средств – тоже опасные признаки, имевшиеся у «Удмуртнефти» и ее партнеров. К примеру, один платеж в сумме 625 199 647,41 руб. за день прошел сразу через пять счетов. Мы специально указали копейки: одинаковые платежи между участниками операции обязательно привлекут внимание. Да еще если суммы неровные. Трудно, согласитесь, допустить, что в ходе обычной хозяйственной деятельности ООО «Оптима-Консалтинг» решило приобрести у ООО «Сиданко-Инвест» вексель ровно на ту стоимость, которую вроде бы независимое ООО «Стройрейд» должно такому же независимому ООО «Далиа-Интер». Также сложно предположить, что все они захотели в один день рассчитаться друг с другом и никто не перевел часть средств на погашение других расходов: налогов, зарплаты работников, иных долгов. Сие возможно, как правило, в одном случае – если таких затрат нет и быть не может, то есть предприятия зависят только от одной операции. Противозаконного в этом нет, но, скорее всего, суд признает налогоплательщиков взаимозависимыми. Все их операции будут рассматриваться вместе. В деле «Удмуртнефти» арбитраж увидел: в конце дня средства вернулись к первоначальному плательщику. Неизбежен вопрос – а были ли расходы?

Подозрительно и то, что остаток средств на счетах организаций, за день перечисливших 600 с лишним миллионов рублей составлял в среднем 359 000 рублей. Причем у трех из пяти фирм остаток на начало и конец дня оказался одинаков. У четвертой – изменился на 30 рублей, и лишь у пятой – на 588 000. То есть всего у одного из налогоплательщиков имелись дополнительные операции. К другим, видимо, применимо заключение, который сделал в подобных обстоятельствах Мещанский суд, рассматривая дело Михаила Ходорковского. Он сказал, что подобные компании «фактически не обладают функциями и признаками юридического лица».

1.4. «Газпромгеофизика» и игрушечная схема

Если у производителя недостаточно оборудования, то наказать могут покупателя его товаров. Это мнение подтверждено процессом ОАО «Газпромгеофизика» (постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 11 января 2005 г. № 09АП-4165/04-АК). Он основан на «игрушечной» схеме, распространенной несколько лет назад. Встречается она и сейчас.

Компания приобретала сырье для производства игрушек, отдавала его для работ в ООО «Тойленд-К», получала от него готовый товар, который был реализован. Игрушки облагались НДС по пониженной ставке – 10 процентов (подп. 2 п. 2 ст. 164 НК РФ), а вычитаемый налог определялся по максимальной ставке. Таким образом, возник долг государства по НДС.

Сразу сделаем вывод: обязательно надо объяснять причины успеха, когда новая или непрофильная деятельность сразу дала значительную выручку. Обычно бизнес развивается постепенно, а «Газпромгеофизика» за первые полгода работы заказало 2 018 000 игрушек. Для сравнения инспекция указала, что крупнейший столичный производитель игрушек (ЗАО «Москвитянка») за год изготовил их около 160 000 штук. Такое расхождение нормально, если были значительные инвестиции в бизнес, открыты новые рынки, сопоставлялись не те игрушки и т. д. Но аргументов, подтвержденных документами, у фирмы не оказалось. Она не единственная, кого обвиняли в немыслимом количестве товара. Бывает, организация, составляя фиктивные документы, показывает в них партию, которую поставщик не выпустил за все время своего существования. Это легко устанавливается при встречной проверке, а ее вероятность растет с увеличением суммы по контракту. Чиновники отказывают в праве на вычет, ну а судьи их поддерживают (доказательство – постановление Президиума ВАС РФ от 5 апреля 2006 г. № 15825/05 по делу ОАО «Фирма „Агротекс-ЖБИ“).

Так что изучение реального предложения товаров на рынке и возможностей конкретных производителей становится одним из способов контроля.

Он был проведен у подрядчика «Газпромгеофизики» – «Тойленд-К». Тот действительно делал игрушки, но для изготовления заявленной партии должны были работать 1228 человек. А на предприятии трудилось не больше 300.

По нормативам были подсчитаны средние затраты электроэнергии на производство одной игрушки – 0,9 кВт/часа. Всего изготовитель затратил 180 000 кВт/часов, что хватило бы на изготовление 200 000 изделий (180 000: 0,9) в год. А по документам только за две майские недели их произведено 307 000.

Также было доказано, что оборудование работает в одну смену. Для этого, помимо опроса сотрудников, проверяющие изучили журнал учета постановки и снятия сигнализации на помещения в «Тойленд-К». Из записей следовало: рабочий день начинается в 9-00, к 18–00 он уже заканчивается и вскоре сотрудники уходят из цеха. Так что с помощью журналов сигнализации (а также тех, где фиксируется прием и сдача ключей, опечатывание кабинетов и т. д.) могут установить реальную продолжительность рабочего времени. Таков четырнадцатый вывод. На наш взгляд, контроль по журналам сомнителен, – некоторые договариваются с охраной и всегда ставят фиктивное время. Подтасовки никоим образом не связаны с налогами, но, как видим, могут быть использованы в налоговых делах.

Когда чиновники считают незаконной деятельность контрагента, большинство плательщиков применяют слишком простую защиту: мы не обязаны знать о чужих проблемах. Утверждение верное, но не всегда принимаемое налоговиками и судьями. Легче защищаться, когда есть документы, доказывающие хотя бы попытку проверки партнера. Это могут быть пресс-релизы последнего, реклама, сообщения в прессе, доказывающие известность поставщика или подрядчика. В нашем случае – как производителя игрушек. Пригодятся гарантийные письма, бизнес-планы и прочие документы, позволяющие судить о мощности предприятия. Полезны даже распечатки с сайта фирмы, где часто указывается ее продукция, объем производства, виды оборудования.

Все эти бумаги подшиваются в папку с условным названием «досье партнера». «Досье» показывает, что налогоплательщик убедился в реальности производства, а у его операций только деловая цель.

Даже нехватка оборудования у подрядчика – решаемая проблема: исполнитель вправе передать часть работ на сторону. Но здесь потребуются дополнительные документы, доказывающие участие субподрядчиков (копии их договоров с контрагентом, актов выполненных работ и т. д.). В суде это поможет доказать реальность операций (см. постановление ФАС СЗО от 23 ноября 2005 г. № А56-8733/04 по ООО «Охта»).

Отсюда сразу два вывода. Во-первых, в договорах с подрядчиком советуем указывать: работы не могут быть переданы на сторону без ведома и согласия заказчика. Подобное условие законно. Из пункта 1 статьи 706 ГК РФ следует, что подрядчик вправе привлекать третьих лиц, но только если иное не предусмотрено соглашением. Во-вторых, лучше предусмотреть, что вам сообщаются контактные данные всех субподрядчиков, объем их задания, наличие производственных мощностей. Контактные сведения нужны, показания субподрядчиков могут обосновать реальность производства. Кроме того, субподрядчиков можно вызвать в суд, как третьих лиц, чтобы убедить арбитров в реальности операций. Объем выполняемого задания и производственные мощности – сведения не обязательные, но желательные. Запросив их, налогоплательщик показывает свою добросовестность, не желая сотрудничать с «бумажными» фирмами. Причем в договоре не надо расшифровывать – какие основные средства имеются у исполнителя. Общая фраза («производственные мощности позволяют выполнить задание в течение… дней») уже покажет получение пусть формальных, но все же гарантий. Еще лучше, если подрядчик, обосновывая привлечение соисполнителей, укажет на наличие у них опыта работы, требуемого оборудования и т. п.

1.5. Осторожней с партнерами

При работе с контрагентами, особенно когда речь идет о значительных суммах, лучше заранее проверить судебную «историю» вашего будущего партнера. Это несложно сделать с помощью любой справочно-правовой системы. Может случиться так, что компания, с которой вы собираетесь сотрудничать, уже названа недобросовестной или взаимозависимой с одним из ваших нынешних учредителей, крупных покупателей, займодавцев и т. д.

Упоминавшийся выше ООО «Тойленд-К» выступал производителем игрушек для многих клиентов, хотя, по мнению арбитров, не мог выполнить заказ даже для одного. В конце-концов, судьи решили: схемы с участием «Тойленд-К» уже назывались противозаконными.[4] Тем, кто сотрудничал с ним, чуть ли не автоматически стали доначислять налоги (пример – постановление ФАС УО от 26 июля 2005 г. № Ф09-3110/05-С7 по делу НИИ по измерительной техники – радиотехнические комплексы). Бесспорно виноватыми фирмы называли и в других случаях (см. раздел 2.5).

Если, несмотря на судебную практику, вы все-таки составляете контракт, то хотя бы страхуйтесь. Один из вероятных способов: заключить договор с партнером, по которому он оплачивает все доначисленные налоги (а также штрафы и пени), если у чиновников возникнет претензия по сделке. Это неплохая защита, но мало кто пойдет на такие условия. Тогда допустимы иные варианты, например, запросить свою ИФНС, есть ли сейчас претензии к интересующей вас организации. Чиновники, скорее всего не ответят, но вы хоть покажете контроль. Еще прием – отдать аудиторам проект договора с «опасным поставщиком», чтобы те подтвердили законность контракта. Мера демонстрационна, полезной информации вы не получите – соглашение законно. Просто ответ аудиторов может пригодиться в суде.

Но у каждого метода есть изъян. Все предпринятые меры окажутся бесполезными, если чиновники предъявят претензии, а контрагент исчезнет. Запросы суд может посчитать недостаточной проверкой и не принять. Так что с теми, кто признан участником схемы, лучше все-таки не работать. С взаимозависимыми можно сотрудничать, но желательно не давать им скидок, превышающих 20 процентов от стандартных цен.

2.1. Официальные мнения

Сейчас обвинения в недобросовестности инспекторы предъявляют чуть ли не по любому поводу. Требование «жить по совести» хорошо для лозунгов, но каким законом определено, что такое «совесть» и как найти ее у организации. Если она отказывается от всех налоговых льгот, фирму можно назвать «совестливой» лишь для государства. Не для акционеров.

Пояснить термин мог бы законодатель, а также КС РФ и ВАС РФ. Но от первых мало толку. Они лишь красиво говорят: «налоговые органы не вправе терроризировать бизнес» (из послания президента России от 25 апреля 2005 г.). Эту фразу чиновники подхватывают и под видом «защиты от террора» презентуют изменения в Налоговый кодекс, выбирая из множества новшеств те редкие, что действительно могут положительно повлиять на деятельность налогоплательщиков. Нормы, ужесточающие этот самый террор, остаются за кадром.[5]

У Конституционного суда тоже немало красивых слов. Именно он впервые упомянул о «добросовестном налогоплательщике», рассматривая спор о том, когда налоги считаются уплаченными. Это было еще в 1998 году. Мы не ограничивали чьи-то права и наш документ применим только к определению даты уплаты налогов, – пояснил КС РФ в определении от 18 января 2005 г. № 36-О. Но потом потребовалось доказать законность ревизий в «ЮКОСе», прошедших вопреки гарантиям НК РФ, и выяснилось – для недобросовестных не действуют любые гарантии.

Этот вывод подтвержден Президиумом ВАС РФ. Он начал обвинять в недобросовестности практически всех подряд, в первую очередь, экспортеров. В экспортных сделках НДС начисляется по нулевой ставке, а налог, отданный поставщикам, возвращается налогоплательщику, если тот собрал нужные документы. Так требует законодатель (ст. 165 НК РФ). Но, – дополняет Президиум ВАС РФ, – выполнить нормы закона недостаточно (постановление от 13 декабря 2005 г. № 10048/05 по делу ООО «Энерготехгрупп»). Решая вопрос о возврате налога, стоит учитывать многое: действия поставщиков, способ оплаты товаров, результаты встречных проверок и т. д. При этом любое несоответствие в документах, чужие нарушения, да и просто неясность может играть против налогоплательщика. Именно так трактовали документ авторы письма ФНС России от 28 апреля 2006 г. № ММ-14-06/119дсп. Они разработали список признаков, свидетельствующих о недобросовестности (табл. 3). По мнению налоговиков, если имеется хотя бы один из них, и вдобавок поставщик не заплатил НДС в бюджет, покупателю могут отказать в вычете налога.

2.2. Отсутствие контрагентов

Покупатель не должен отвечать только при отсутствии поставщика, – разъяснил и Конституционный суд в определении от 16 октября 2003 г. № 329-О. Арбитраж обычно считает также (см. постановление ФАС СЗО от 1 марта 2006 г. № А26-6826/04-25 по делу ОАО «Карельский окатыш»). Впрочем, есть исключения, в частности постановление ФАС СКО от 26 июля 2005 г. № Ф08-3237/2005-1313А (по делу ООО «Кона»). Там заявлено: фирма должна «принять меры для проверки взаимоотношений… контрагента с налоговыми органами». Чтобы избежать подобных обвинений, лучше готовить документы, доказывающие, что вы проверяли партнера.

Типичный способ проверки: взять копию свидетельства о постановке на налоговый учет либо о госрегистрации. Запросив ее, организация проявила осмотрительность, ее нельзя штрафовать, когда у инспекции есть претензии к контрагенту. Таких решений много, хотя бы постановление ФАС МО от 17 ноября 2005 г. № КА-А40/11316-05 (по делу ЗАО «Научно-техническая фирма „Ин формтех“).

Недостаток этого аргумента в том, что документы подтверждают лишь регистрацию, а не фактическую постановку на учет в ИФНС по сей день. При существенных операциях многие запрашивают с контрагента выписку из госреестра или получают ее через налоговую службу.[6] Из выписки ясно, что предприятие – реальное юрлицо, а соответственно безосновательны обвинения в сотрудничестве с несуществующим субъектом (постановление ФАС ПО от 22 ноября 2005 г. № А55-6266/05-34 по ООО «Азия-Лада»).

Полезны и другие документы (например, копии лицензии партнера и заверенных им сертификатов) и способы проверки. Самый простой – это анализ ИНН. Его лучше использовать, начиная сотрудничать с каждой новой фирмой или ПБОЮЛ. Почти не затрачивая усилий, вы получите неплохой аргумент для защиты. Контролируя ИНН, достаточно «вбить» его в бухгалтерской программе (среди реквизитов контрагентов) или на сайте регионального налогового управления (где обычно есть функция поиска по ИНН). Когда программа не сигнализирует об ошибке, то ИНН кому-то принадлежит, скорее всего, вашему будущему партнеру. Поэтому на договоре можно сделать отметку «ИНН проверен, нарушений не установлено». Она пригодится, если из-за контрагента все-таки будут претензии к вам. Проверка ИНН станет доводом за налогоплательщика.[7]

Если на мониторе появляется сообщение об ошибке, вероятно фирма не зарегистрирована. Может быть и другое объяснение: в ИФНС случайно присвоен не тот номер.

2.3. Защищаем ИНН

Не тот ИНН чиновники выявили у одного из контрагентов «Тюменского аккумуляторного завода». Инспекторы заявили о недопустимости вычета НДС по счету-фактуре, а также о недобросовестности самого завода. Но они проиграли спор (постановление ФАС ЗСО от 5 апреля 2006 г. № Ф04-2034/2006(21313-А70-31)). В суд были предъявлены документы (в том числе выписанные налоговиками), доказывающие, что поставщик учтен в ИФНС. Неверный номер, вероятно, вызван сбоем в инспекции.

Осмотрительность также помогла налогоплательщику, когда ревизоры указали на неточности в полученных счетах-фактурах. Их заверил не тот руководитель, что значится в базе данных ИФНС. В ответ компания предъявила решение учредителей контрагента о смене генерального директора. Суд признал правоту налогоплательщика. Вывод очевиден. Когда бухгалтер отследил, что сменился работник, подписывающий чужой счет-фактуру, лучше запросить документ о причине новшеств. Полученное решение учредителей, справка о смене главбуха и т. д., пригодится, если чиновники укажут о неверности подписей.

Можно и не задавать контрагенту лишних вопросов – авось контролеры не обратят внимания на другую подпись. Ну а если обратят, тогда и возьмем объяснения от поставщика, – иногда считают плательщики. Может это и так, но не советуем надеяться на «авось». Не исключено, что проверяющие придут, когда фирма-продавец уже перестанет работать. Тогда нужных объяснений не получишь.

2.4. Опасность для посредников

Даже уплачивая все налоги, можно стать недобросовестным – решил Президиум ВАС РФ в постановлении от 20 февраля 2006 г. № 12488/05 по делу ОАО «Торговая компания» (г. Краснодар).

Она приобрела подшипники у продавца из Ленинградской области. Другие контрагенты (также из этого региона) обработали товар, после чего вывезли его в Финляндию. Правильно оформив все документы, налогоплательщик потребовал возместить НДС, но ему отказали. До пересечения границы товар не вывозился из области. Организация с Кубани была лишь формальным владельцем. Сама не нарушая законов, она прикрывала чужие сделки. Такой налогоплательщик не может считаться добросовестным – решил Президиум ВАС РФ. Прикрытие, по мнению судей, требовалось, поскольку ранее в возмещении НДС отказали производителю подшипников. Второй раз он не стал оформлять документы на себя, а нашел АО с чистой налоговой историей, вся задача которого – подготовка комплекта документов, подтверждающих экспорт.

Так ситуацию понял суд. Мы не знаем – прав он или нет. Но знаем другое: все условия НК РФ выполнены, а товар действительно вывезен за границу. Следовательно, номинальный продавец может не получить права на нулевую ставку лишь за то что он не держал у себя экспортированные ценности. Пока подобное решение суда грозит в основном тем, кто сотрудничает с неплательщиками НДС. Но тенденция ясна – безопасней участвовать в сделках посредниками либо становиться реальными перепродавцами. То есть надо создавать реально работающий филиал в Петербурге или области, экспортируя товар через него.

2.5. Беды от «ЮКОСа»

Поиск компаний с чистой налоговой историей неудивителен. Бизнесмены уже приходят к выводу: если фирму признали недобросовестной, зачастую ее лучше покинуть и открыть новую. Честное имя старой не восстановишь. Иногда его даже не защитишь – клеймо недобросовестности могут поставить без ведома налогоплательщика. Это подтверждает история с ООО «Фаргойл» – одним из контрагентов «ЮКОСа».

«Фаргойл» не раз упоминался арбитрами, в том числе, в постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 16 февраля 2005 г. № 09АП-40/05-АК. Его назвали зависимым от «ЮКОСа», незаконно применяющим льготы, участником схемы и т. д. Возразить налогоплательщик не мог, поскольку не участвовал в судебном заседании. На наш взгляд, права организации нарушены и это можно оспаривать. Но ФАС МО (постановление от 9 декабря 2005 г. № КА-А40/3572-05-2) заявил: в феврале рассматривалось только дело «ЮКОСа». Ему были начислены санкции. «Фаргойл» не штрафовали, значит, его права не затронуты. Об этом арбитры помнили три месяца, а потом вышло постановление ФАС МО от 17 марта 2006 г. № КА-А40/711-06.

В нем сказано, что уже установлено «участие ООО «Фаргойл» в схемах» и ему нельзя возмещать НДС. При этом суд обращается к решениям, которые якобы не касаются налогоплательщика. Коснулись. Право на налоговые вычеты потерял и «Фаргойл» и его партнер (ООО «Торговый дом „ЮКОС-М“).

В другом постановлении (ФАС МО от 26 января 2006 г. № КА-А40/13721-05) налоги доначислили самому «Фаргойлу». Предприятие не может возместить НДС, ведь противоправность его действий установлена ранее принятым решением (по «ЮКОСу»), а судебные вердикты обязательны для исполнения (ч. 1 ст. 16 АПК РФ). По нашему мнению ссылка на статью 16 неоправданна. Обязательно для исполнение именно решение суда, так называемая резолютивная часть (ч. 5 ст. 170 АПК РФ). Она короткая: удовлетворить требования налоговой инспекции, то есть взыскать с нефтяного холдинга N-ую сумму. И все! «Фаргойл» здесь не при чем, но доказывать это бесполезно.[8] Получается, что в суде против предприятия могут быть использованы аргументы из чужих дел. Теоретически это запрещено, а практически возможно.

2.6. Абсурд недобросовестности

Обвиняя в недобросовестности, инспекторы выдвигают порой странные (как в деле, выигранном ООО «Нафта-Петрол» и показанном в табл. 4), а то и абсурдные требования. Например, ООО «Бош-Саратов» неожиданно узнало, что хранить деньги в валюте обществу не следовало, когда курс валюты падал. Оказывается, добросовестный налогоплательщик перевел бы все в рубли. Поэтому обществу нельзя уменьшать прибыль на потери из-за снижения валютного курса (8,2 млн руб.).

Представители фирмы опровергли эти выводы. Такие потери – отрицательная курсовая разница, что увеличивает расходы (подп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ). Компания не могла обнулить валютные счета – требовались средства для расчетов с зарубежными партнерами. Значит, издержки экономически обоснованы. Так заявил суд (постановление ФАС ПО от 20 ноября 2003 г. № А57-6270/03-22). Его аргументы пригодятся всем налогоплательщикам, работающим с инвалютой. Даже если у организации нет постоянных расчетов с нерезидентами, она сможет заявить – такие сделки планируются. Поэтому нужны суммы на валютном счете.

2.7. Недействительность сделки Плохой опыт

От подозрений в недобросовестности рукой подать до более серьезного – недействительности сделки. Если сделка совершена только для уклонения от налогов, это цель заведомо противная основам правопорядка. Такая операция ничтожна, все полученное по ней изымается в доход государства (ст. 169 ГК РФ). При недобросовестности с предприятия берут меньше: 20 или 40 процентов от налога (при умышленном нарушении).

Ничтожность установлена у применявших так называемую байконурскую схему.[9] Там речь идет о недействительности договоров аренды, составленных только для ухода от налогообложения. Заводские мощности якобы передавались компании с Байконура, использующей налоговые льготы. На самом деле передачи не было, следовательно, сделка фиктивна, уход от налогов незаконен. Это суть спора. На первый взгляд, он малоинтересен для большинства, так как подобные льготы применяли единицы. Но прецедент опасен для многих компаний, арендующих основные средства у физических лиц, обществ инвалидов, «упрощенцев» – всех, кто освобожден от налога на имущество организаций. Аренду могут признать направленной на экономию данного платежа (иногда еще и налога на прибыль) и не имеющей деловой цели.

Как не надо оформлять сделку, видно из опыта ряда башкирских НПЗ, а также «Московского нефтеперерабатывающего завода» (табл. 5). Последний хотел сэкономить налогов на 1,6 млрд рублей, но безуспешно (постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 18 января 2006 г. № 09АП-14048/05-АК). Из этого дела ясно: если уж хочешь использовать схему, надо успеть оказаться одним из первых. У пионеров еще есть шанс выиграть суды. Далее появляется отрицательная практика и понемногу становится основной. МНПЗ судился уже после поражений башкирских нефтяников и «Сызранского нефтеперерабатывающего завода» (постановление ФАС ПО от 8 февраля 2005 г. № А55-1941/04-40) и арбитраж практически не оценивал аргументы, благо они были схожи с теми, что ранее признали незаконными. К тому же недочеты предприятий (вплоть до того, что у всех льготников отсутствовали лицензии на работу с нефтепродуктами) тоже были близки.

Это говорит о том, что способы значительной налоговой оптимизации (в том числе законные) должны быть эксклюзивны. То есть налогоплательщик создает их сам или же с помощью консультантов, что не передадут наработки в другие фирмы. Хоть какая-то, но страховка, от отрицательной судебной практики и констатации одних и тех же ошибок. Эксклюзивность не требуется от обычных операций, но странно использовать типовые схемы, надеясь не заплатить бюджету свыше 1,5 млрд рублей.

Общее с нефтяниками было у «Кондровской бумажной компании». Она также получила деньги за оборудование, на котором продолжала работать. Но есть разница. К примеру, Уфимский НПЗ передал свое имущество в аренду. Значит, сотрудники завода уже не могут его использовать – справедливо указал суд. «Кондровская бумажная компания» продала оборудование и сама арендовала его. Продажа доказывает деловую цель сделки – привлечение средств. Аренда объясняет: персонал, обслуживающий технику, не сменился, так как организация вправе эксплуатировать станки. Так что, если планируется получить деньги за оборудование, но продолжать его использовать, безопасней оформлять два договора: продажи и аренды. Когда составлено только соглашение об аренде, нужно, как минимум, нанять часть сотрудников от контрагента. Или перевести туда своих работников. Так появится шанс выиграть дело. Он возрастет с решением главной проблемы – аргументирована деловая цель арендных операций (табл. 6). Наличие деловой цели у операции (она не должна быть направлена только на снижение налогов) – обязательный признак законности сделки.

* Приведены только некоторые цели. Компания может вводить дополнительные, исходя из своей деятельности. Наличие не одной, а нескольких целей – довод за налогоплательщика

3.1. Общие правила

Недобросовестность и ничтожность операций не раз упоминалась аудиторами Счетной палаты, налоговиками, представителями Минфина при обвинениях налогоплательщиков в занижении цен. Можно привести длинный список организаций, якобы злоупотреблявших трансфертным ценообразованием и уходивших от налогов. Мы не станем этого делать (только для примера в табл. 7 покажем несколько обвинений в адрес нефтяников). Убеждены, фирма вправе сама решать – за сколько продавать свое имущество. Если при этом законно экономятся налоги, вопросы следует адресовать к авторам законов, а не к пользователям. Словом, не хочется повторять за другими обвинения, которые считаем несправедливыми.

Впрочем, такое мнение не сходится со статьей 40 НК РФ. Она в отдельных случаях позволяет доначислять налоги (табл. 8). Об этом и поговорим.

Если инспектор считает доходы налогоплательщика заниженными и предлагает свою рыночную цену, необходимо тестировать цены. Должны быть одновременно выполнены три условия. Назовем их «правилом Трех Т». В каждом из них свои неясности (табл. 9), которые могут помочь налогоплательщикам.

3.2. Поражения нефтяников

Неудачными стали ценовые споры для «Самаранефтегаза» и «Томскнефти» – дочек «ЮКОСа».[10] Они оказались в своем районе основными продавцами товара. Рыночные цены инспекторы определили не по району (области), а по более обширной территории. Например, для «Самаранефтегаза» ей стала Волго-Уральская нефтегазоносная провинция. Возможность применения цен только по Самарской области судьи отвергли. Основание – цены не считаются рыночными, так как в основном сформированы единственной организацией – обвиняемым налогоплательщиком. Тот попробовал возразить: нельзя брать за сопоставимую территорию всю нефтегазоносную провинцию. Там нет единых цен, в каждой области они свои, причем, в четырех – ниже примененных «Самаранефтегазом». Арбитраж не принял довод. Цены из четырех регионов посчитали подборкой, выгодной для предприятия, не отражающей реалии.

Каков вывод? Местным монополистам хорошо бы заранее (до начала проверки) выяснить территорию, по которой формируются рыночные цены. Причем к этой работе лучше привлекать чиновников. Получив свою информацию о рыночных ценах (табл. 10), налогоплательщик выполнит сразу две задачи. Он выявит контраргументы против ИФНС (если та найдет свою цену) и заодно найдет доводы для вероятного суда. Ими станут не только доказательства обоснованности цен, но и то, что предприятие их отслеживало и сопоставляло со стоимостью изготовленной продукции. Это доказывает, что компания исполняла законодательство, следило за ним и не может считаться нарушителем. Шансы на победу увеличатся, хотя в кодексе нет четкого алгоритма расчета рыночной цены. Поэтому, при желании государства любой вариант может оказаться незаконным.

* В таблице дан примерный алгоритм. Он меняется в зависимости от специфики и потребностей организации. Применять его можно как к товарам, так и к работам или услугам.

Определяя рыночные цены с учетом места реализации, суд дал повод к следующему выводу: формально можно влиять на рыночную цену, грамотно определяя условия о переходе собственности на товар. Утверждение парадоксально. Допустим, компания отгружает продукцию в Москве для потребителя из Тулы. Если право собственности переходит в день отгрузки, то товар считается реализованным в столице. Но предположим, что собственность переходит в день оплаты товара, когда он уже доставлен в Тулу. По логике суда (четче она выражена в деле «Томскнефти»), мы должны смотреть рыночную цену в Туле. Реализация произошла именно там.

Практика суда очень странная и рискованная. Но она может пригодиться, если налоговики станут обвинять в занижении цены, основываясь на данных по одному региону. Тогда стоит указать, что при фактической реализации в нескольких областях данные чиновников – неполные. Суд может принять такой аргумент.[11] Есть примеры, когда он учитывал место, где расположен покупатель, а не поставщик. Это, в частности, дело «Братского алюминиевого завода» (постановление ФАС ВСО от 16 декабря 2004 г. № А19-3437/04-40-Ф02-5095/04-С1).

Кроме того, по мнению суда рыночную цену можно определять по статьям из отраслевых СМИ (в рассмотренном случае – по бюллетеню «Нефтяная торговля»). Арбитры указали – в бюллетене приводится информация нефтяных компаний, Минпромэнерго России, Росстата и т. д. Значит, там есть «основные показатели… нефтегазовой отрасли». Для специалистов данной отрасли издание «общеизвестно и общедоступно», а общеизвестные факты не надо доказывать (п. 1 ст. 69 АПК РФ) – заключил суд. Похожий вывод не единичен. К примеру, он был в деле ООО «Кузбассразрезугольтранс» (постановление ФАС ЗСО от 23 января 2006 г. № Ф04-9850/2005(19018-А27-15)). Но там арбитраж хоть отметил, что цены из журнала принимаются, так как налогоплательщик их не оспорил. Поучается, что лучше хранить статьи с обзорами цен, размещаемые в газетах и журналах (мы говорим только о случаях, когда цены отклоняются от ваших не более чем на 20 процентов). При конфликтах материалы могут пригодиться в суде. Ссылаясь только на них, компания ничего не докажет, но как дополнительное доказательство они применимы.

А вот сделанный из этого вывод очень неприятен. По мнению суда, если занижение цен доказано, предприятие заплатит не только налоги и пени, но и штраф, причем в двойном размере – как за умышленное нарушение. В обычной ситуации санкция равна 20 процентам от неуплаченного налога, а при умысле – 40 (п. 2 ст. 122 НК РФ). Сейчас обвинение в работе по неправомерным схемам все чаще приравнивается к признанию умышленности и максимальному штрафу.

3.3. Опыт ОАО «Ванадий-Тула»

Статья 40 НК РФ может быть применена не только при занижении продажной цены, но и при завышении покупной. Это показывает опыт ряда предприятий, например, ОАО «Ванадий-Тула». «Ванадий-Тула» нарушителем считали и налоговики, и аудиторы Счетной палаты России. По мнению одного из них, Владимира Панскова, фирма – основной участник мошеннической схемы.[12] Иностранные посредники от нее получили 2 млрд рублей только в 2004 году. А российский бюджет упустил налог на прибыль с этой суммы, так как она полностью переведена за рубеж, – сообщает господин Пансков в письме от 2 ноября 2005 г. № 03-468/03-1. Кроме того, партнеры общества отдали в бюджет лишь 10,8 процента от суммы НДС, заявленный ОАО «Ванадий-Тула» к возмещению.[13] Уплаченный налог – 41,2 млн рублей, значит, из казны фирма хотела вернуть около 380 млн рублей. Отсюда следует, что если ваш поставщик начал торговать через цепочку посредников, ответственным можете оказаться вы – покупатель. Вам грозят обвинения в фиктивном увеличении цен приобретения.

По утверждению ревизоров компания приобретала ванадиевый шлак у ОАО «Нижнетагильский металлургический комбинат» (НТМК). Материал сразу отгружался в Тулу, но по документам между комбинатом и ОАО «Ванадий-Тула» появились посредники – в основном российские организации, ставшие агентами иностранных фирм. Каждое из отечественных предприятий фиктивно покупало и продавало шлак, действуя от своего имени. Цена материалов и НДС по ним росли. Налог отражался в счетах-фактурах, которые посредники заполняли от своего имени (что позволено письмом МНС России от 21 мая 2001 г. № ВГ-6-03/404). Конечный покупатель мог вычесть весь НДС, а в бюджет он не поступал. До 2006 года от агентов не требовали удерживать НДС, перечисляя нерезиденту выручку от реализации его продукции.

Среди посредников было несколько лиц с иноязычными названиями. Но первым и последним в цепочке (покупателем для НТМК и продавцом для «Ванадий-Тула») стали организации с наименованиями, не привлекающими внимание. Отсюда правило: крайними в звене посредников должны быть компании с хорошей репутацией. Дело не только в названии. Нужны действительно работающие организации, с фактическим (а не номинальным) адресом, сдающие отчетность и т. д. Об этом многие бизнесмены заботятся, но они не учитывают, что грамотное оформление двух партнеров полезно, но не страхует от проверки всех звеньев по операции. Для «Ванадий-Тула» она обернулась обвинением в фиктивности промежуточных операций и отказе в возмещении НДС.

Спор дошел до ФАС ЦО, который вынес два противоположных решения. Сначала он поддержал инспекцию (постановление от 29 марта 2005 г. № А68-АП-464/11-04). Суд указал на накладные, по которым шлак из комбината сразу везли в Тулу. Выходит посредники его не получали. Их роль не ясна. Кроме того, в документах указывалась отпускная цена сырья – не более 35 рублей за килограмм. А в учете «Ванадий-Тула» тот же шлак приходовался по 300 с лишним рублей за килограмм. Какой бизнесмен, зная реальную цену и продавца, будет переплачивать почти в десять раз – усомнились судьи. Сложно поверить и в небрежное отношение посредника к документам, который фактически раскрыл в них свою сверхприбыль. Из этого можно сделать сразу два вывода. Во-первых, желательно, чтобы в документах, выданных покупателю, стояла одна цена – та, по которой он учел товар. В теории, налогоплательщику лучше не демонстрировать знание о более дешевой цене, но скрыть это трудно. Никто не поверит, что организация столь плохо изучает рынок, допустив десятикратную переплату. Соответственно, необходимо аргументировать покупки по завышенным ценам. Что и сделала компания, позже выиграв суд (постановление ФАС ЦО от 25 апреля 2006 г. № А68-АП-53/11-377/А-05).

На втором процессе ее представители объяснили арбитрам: без приобретения шлака деятельность невозможна, а НТМК отказался его продавать. Это подтверждено документами, выданными комбинатом (ими могут быть письма, справки, протоколы о намерениях, стенограммы совещаний и т. д.). Становится понятен поиск другого снабженца, даже если у того менее выгодные условия. Аргументов может быть несколько (табл. 11). Обстоятельства, из-за которых приходится переплачивать, лучше фиксировать в служебной записке на имя руководителя предприятия. Налоговикам такая записка покажет обоснованность ее расходов, а для самой компании «служебка» – дополнительный способ проверки издержек и работников. Составляться она должна, когда цена по ожидаемой сделке хотя бы на 20 процентов выше цены по прошлой операции или запланированной налогоплательщиком. Можно установить и меньший лимит, если этого пожелает менеджмент фирмы.

* Аргументы могут быть использованы и при завышении стоимости оплаченных работ и услуг. Желательно, чтобы доводы были подкреплены. Для этого полезны расчеты выгоды от «неэкономной покупки (если бы не она, то возникнут убытки от невыполненных обязательств или упущенная прибыль)

Чиновники проиграли еще из-за самоуверенности. Им очевидно, – десятикратно завышенные цены не соответствуют рыночным. Логичное утверждение, но любая цена, введенная в договоре, признается рыночной, пока не доказано обратное. Так установлено в пункте 1 статьи 40 НК РФ и инспекция обязана собирать доказательства «нерыночности» цены, даже когда она в сто раз отличается от нормальной. Может это абсурд, некоторые арбитры сочтут условие формальным и не станут соблюдать. Тем не менее, требование следует из Налогового кодекса. Так что не стоит паниковать, если контролеры говорят: «по такой цене, что у вас, никто не продает (или не покупает), понятно, что она занижена (завышена)». Может факт и бесспорен, но пусть инспекторы его доказывают. Контролеры часто ошибаются в оценке рыночной. В деле «Ванадий-Тула» они вообще не стали собирать данные о ценах, сообщив только применяемые комбинатом. Поэтому суд решил, что «не показан анализ цен на продукцию». ИФНС проиграла.

3.4. Обоснование цены. Опыт нефтяников

Неудачи чиновников в обосновании цен видны также из дел нефтяников. Победы налогоплательщиков, во-первых, базируются на том, что нельзя доначислять налоги, если причина отклонения от рыночной цены – любая разумная скидка. Она может быть вызвана такими сложноконтролируемыми вещами, как маркетинговая политика, выход на новые рынки и т. п. Второе основание для победы: кодекс позволяет лишь три метода расчета рыночной цены (по идентичным и однородным товарам, по цене последующей реализации и по затратам). Использование иных методов или сбои, допускаемые в одном из трех перечисленных, – причина неудач чиновников.

Стандартная ошибка контролеров – определение рыночной цены по данным самого налогоплательщика. Берется средняя (реже – максимальная) стоимость его продукции, которую и называют рыночной. По сделкам, где цена отличалась более чем на 20 процентов, доначисляют налоги. В этом случае ссылка на игнорирование законных методов пересчета помогает выиграть суд, как это случилось с ЗАО «ЛУКОЙЛ-АИК» (постановление ФАС МО от 9 марта 2006 г. № КА-А40/1172-06). Недопустимость приравнивания средней цены к рыночной отмечал Президиум ВАС РФ (п. 5 приложения к информационному письму от 17 марта 2003 г. № 71). Правда, через ограничение суд преступил в случае с «Самаранефтегазом», указав, что арбитраж вправе смотреть любые данные (п. 12 ст. 40 НК РФ).

Поэтому фирме лучше не сводить работу юристов к отслеживанию ошибок налоговиков (как часто бывает), а самой доказывать отсутствие нарушений. Так поступил «ЛУКОЙЛ-АИК», заявив, что дешевый (по мнению чиновников) товар поставлялся подрядчику, который выполнял работы для самого налогоплательщика. Стоимость этих материалов включалась в смету, предъявляемую нефтяникам, поэтому минимальная цена разумна. Суд с этим согласился.

Еще одна ошибка налоговиков – стремление упростить себе работу. Они не хотят выяснять рыночную цену, собирая информацию из госструктур и от продавцов товара. Проще взять у налогоплательщика информацию о себестоимости, подсчитать стандартную рентабельность и выяснить рыночную цену. Такой метод официально назван затратным. Он допустим, но только если не удалось определить цену другими способами. Защиту организации надо строить на вопросах проверяющим: почему вы не обращались в официальные инстанции, выяснялась ли продажная цена товара у наших контрагентов, известна ли цена у конкурентов и т. д. Чем больше вопросов, тем лучше. Цель – показать судье, что ревизоры не использовали существующие приемы определения рыночной цены, так что их данные недостоверны (постановление ФАС ПО от 20 января 2004 г. № А57-11144/02-16 по ОАО «Саратовский нефтеперерабатывающий завод»).

От общих споров по ценам перейдем к самому наглому требованию. Иначе и не назовешь налог за право подержать деньги.

3.5. Налог на доброту Суть дела

Если ставка по полученным компанией кредитам и займам ниже введенной ЦБ РФ, инспекция может доначислить налог на прибыль. Такой вывод следует из дела «Пепси Интернешенел Боттлерс (Самара)» (постановление ФАС ПО от 13 апреля 2005 г. № А55-12352/04-41). Доходом чиновники признают сэкономленные процентные платежи. К примеру, для взятого на год беспроцентного займа в сумме 1 000 000 рублей, они составят 115 000 рублей,[14] а налог на прибыль – 27 600 рублей (при ставке в 24 процента). Мы считаем это побором, получается, государство фактически имеет проценты по чужим займам.

С «Пепси Интернешенел» оно захотело взять 147 млн рублей. Кроме того, ей уменьшили сумму убытков, которую можно учесть при налогообложении. Суд все признал незаконным. У заемщика не может появиться дохода, так как полученные деньги он должен вернуть (ст. 807 и 819 ГК РФ). Кроме того, инспектор не вправе пересчитывать процентные платежи. Корректировка цен разрешена только по товарам, работам и услугам (п. 3 ст. 40 НК РФ). Заем не товар. Не назовешь его работой (у нее, по статье 38 НК РФ, должно быть материальное воплощение) или услугой. Признак последней – наличие деятельности, приносящей нематериальные результаты, их в нашем случае нет. Также арбитраж сослался на пункт 2 статьи 248 Налогового кодекса. По нему безвозмездно полученными (и облагаемыми) считаются активы, появление которых не связано с увеличением обязанностей у налогоплательщика. При займе и кредите возникает обязанность по возврату.

Недолгая победа?

У производителя напитков все окончилось благополучно. Другим рано радоваться. Президиум ВАС РФ уже заявил: налог начисляется с безвозмездно полученного имущества, даже если оно потом возвращается.[15] К займам и кредитам это не относилось, но неясно, что будет завтра. Арбитражные суды, ранее уверенно говорившие об отсутствии налога на беспроцентные займы, уже стали его требовать. Пример – постановление ФАС МО от 4 апреля 2006 г. № КА-А40/2276-06-2 по делу ООО «Астраханьгазпром».

На наш взгляд, это самоуправство рядовых судей и чиновников. Арбитры не вспоминают о пока единственном деле Президиума ВАС РФ, напрямую посвященном денежным кредитам и займам (постановление от 3 августа 2004 г. № 3009/04 по ЗАО «Самарадорпроект ДВИ»). Там четко сказано об отсутствии налога. То же говорится в письме ФНС России от 13 января 2005 г. № 02-1-08/5@, которое игнорируют инспекторы. В частности Олег Хороший (руководитель Управления администрирования налога на прибыль ФНС России) считает: «экономия… должна приводить к возникновению налогооблагаемого дохода».[16]

Остается выбирать один из четырех путей. Два из них (начислять налог или брать только займы, с процентом не ниже введенного ЦБ РФ) мы не комментируем. Они безопасны, но затратны. Третий вариант (не платить налог и при необходимости судиться), скорее всего, изберут большинство. Пока он относительно безопасен. Кроме того, письмо ФНС России от 13 января 2005 г. № 02-1-08/5@ можно считать официальным разъяснением, избавляющим от штрафа (подп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ). Для большей безопасности есть четвертый вариант – получив заем, уплатить налог за один квартал. После налогоплательщик разыгрывает небольшой спектакль. Он «неожиданно» понимает, что налог не следовало начислять и письменно просит инспекцию подтвердить этот факт. В запросе нужно обязательно сослаться на мнение ФНС России. Если чиновники соглашаются с переплатой, компания подает уточненную декларацию и возвращает свои деньги. Законность действий подтверждена ответом на имя фирмы. Этот ответ более ценен, чем общее разъяснение ФНС России.

Допустим, что инспекторы потребуют уплачивать налог. Поскольку организация деньги перечисляла, ее не оштрафуют. При желании можно попробовать избавиться от налога. Для этого подается или заявление в суд (оспаривая полученное письмо) или жалоба в ФНС России либо налоговое управление. Такие действия можно совместить, но мы рекомендуем начать с жалобы в налоговую службу. В письме надо упирать на имеющуюся позицию ФНС России. Если довод подействует, компания освободится от налога. Если нет, то в суд, где пока велики шансы на победу.

Из ситуации с займами (и не только из нее) ясно: инспекторы иногда открыто бойкотируют распоряжения начальства. Немудрено, оно само путается в своих распоряжениях.

3.6. Статья 40 и квартиры

Цены на недвижимость нельзя определять по аналогии. Это запрещает пункт 2 статьи 555 ГК РФ и во внутренних документах чиновники с этим соглашаются (пример – методичка по выявлению схем, доведенная письмом ФНС России от 21 апреля 2004 г. № 06-3-06/425дсп). Мы не можем контролировать предприятия, если те продают квартиры по дешевке, – фактически признают налоговики.

Получается, раз организация запросила 50 000 долларов за квартиру в центре Москвы, это и есть рыночная цена. Однако в той же методичке сказано – налоги все равно надо доначислять, несмотря на ГК РФ и НК РФ.

Ранее подобные требования можно было оспорить, ссылаясь на ту же статью 555 (пример – постановление ФАС ВСО от 8 сентября 2003 г. № А19-12431/01-26-21-39-2428/03-С1 по делу ОАО «СИБВНИПИэнергопром»). Но потом арбитры о ней забыли. Цены на квартиры инспекторы и судьи могут проверять также как на обычный товар. Это доказывает опыт многих предприятий, в частности ОАО «Сибнефть-Ноябрьскнефтегаз» (постановление ФАС ЗСО от 10 октября 2005 г. Ф04-8497/2004(14585-А81-35)). Впрочем, несмотря на либеральность судей, чиновникам тяжело обосновать законность доначисления налогов.

Пересчитывать цены можно всего в четырех случаях (табл. 16) и лишь два допустимы для реализации недвижимости. Это кратковременное отклонение цены по сделке от обычно применяемых цен и расчеты между взаимозависимыми лицами. Большинство предприятий редко продают недвижимость (мы не говорим об участниках данного рынка). Значит, у них нет «обычно применяемых цен» и инспекция не может установить величину отклонения. Поэтому единственный шанс чиновников – доказать взаимозависимость компании и работника, купившего недвижимость. Эта тема новой главы, а третью мы закроем избранными ошибками фирм, из-за которых доначисляют налоги (табл. 12).

* Показан один из эпизодов приговора Мещанского суда по делу Андрея Крайнова

4.1. Беды от работников

Иногда ревизорам удается обосновать взаимозависимость. Например, известна ситуация, когда руководителю компании (он был одним из двух учредителей) передали 35 квартир. Вторым учредителем был сын директора, поэтому суд обоснованно решил, что покупатель мог влиять на условия сделки (п. 2 приложения к информационному письму Президиума ВАС РФ от 17 марта 2003 г. № 71).

Теперь допустим, что квартира передана руководителю, не являющемуся учредителем. Будет ли он и организация взаимозависимыми? Конституционный суд (в определении от 4 декабря 2003 г. № 442-О) отвечает крайне осторожно – взаимозависимость не исключена, но ее наличие определяет арбитраж, изучая всю совокупность доказательств и т. д. Налоговики говорят уверенно: конечно, организация и персонал (особенно управленцы) зависят друг от друга. Это же ясно логически, и часто под давлением этой логики с контролерами соглашаются плательщики. А зря.

Хороший урок дан ООО «Юридическая фирма „Консультант“ (постановление ФАС СЗО от 29 июля 2005 г. № А52-7686/2004/2). Из него видно, что иногда права руководителя лучше ограничить, чтобы избежать налогов. В ЮФ «Консультант» директору запрещалось распоряжаться недвижимостью без ведома учредителя. Решение о продаже квартиры подписал учредитель, а менеджер не мог влиять на цену. Взаимозависимость не обоснована, налоговики не вправе контролировать сделку, – решил суд. В таком подходе есть свои недостатки: усеченные права руководства неудобны в бизнесе, а ограничения нужно фиксировать в уставе.[17] Крупному бизнесу вариант неинтересен. Но малым и средним предприятиям, где учредитель нередко выполняет часть управленческих задач решение суда на руку. Там права директора урезаны фактически, остается лишь показать это в документах.

Ревизоры могут доказать свое право на контроль. Поможет против обвинений в занижении цен заключение независимого оценщика. Это правило знакомо многим. Например, ОАО «Приволжские магистральные нефтепроводы» получило справку оценщика, из которой следовало, что ценовое отклонение по проданным квартирам – 14,9 процента. Налоги не могут быть доначислены. Инспекция достала заключение другого оценщика. По его мнению, отклонение превышало 20 процентов. У суда оказалась два равнозначных, но противоположных по смыслу доказательства. Он поддержал компанию (постановление ФАС ПО от 31 мая 2005 г. № А55-13853/03-43). Противоречия в аргументах – неустранимое сомнение, толкуемым в пользу ОАО (п. 7 ст. 3 НК РФ). Инспекции, чтобы выиграть дело, следовало не только устанавливать цену, но и опровергнуть данные налогоплательщика. То есть найти факты, отрицательные для оценщика компании: отсутствие грамотных специалистов, недостаток опыта, имевшиеся ранее неверные отчеты и т. д.

В этом случае арбитры могли бы не поверить в оценку, выгодную предприятию. Но обычно в спорных вопросах налогоплательщики стараются привлекать известные фирмы.

Чтобы проще было оспаривать подобные обвинения, советуем ввести в компаниях перечень сделок, которые недопустимы без независимой оценки. Это не только операции с квартирами, но и с любым иным дорогим имуществом, например, автомобилями. Оценивать любую продажу такого имущества не стоит, но при реализации товара своим сотрудникам или при цене выбывающих активов ниже покупной либо балансовой стоимости, стоит обратиться к услугам оценщика.

4.2. Кому угрожает зависимость?

Расчеты с персоналом – не единственный и даже не основной случай, когда налоговики применяют обвинения во взаимозависимости. Они все чаще и чаще используются его при контроле обычных операций по реализации товаров. Если с чиновниками соглашается суд, в лучшем случае пересчитывают продажные цены, существующие в организации. В результате на бумаге увеличиваются доходы компании, ей доначисляют дополнительные пени и штрафы. Так случилось, к примеру, с «Самаранефтегазом».

В худшем – в доход включают суммы, полученные другими юрлицами. Это приводит к отмене налоговых льгот и миллиардным доначислениям, что видно из дел ОАО «Корус-Холдинг» и «ЮКОСа». По статье 20 НК РФ есть четыре ситуации, когда может быть признана зависимость.

Первая – доля прямого или косвенного участия налогоплательщика в капитале другой фирмы превышает 20 процентов. Допустим, что предприятие № 1 – собственник 50 процентов уставного капитала второй фирмы. Та владеет половиной акций общества № 3. Первую и третью компании тоже назовут взаимозависимыми. Ведь косвенно первому налогоплательщику принадлежит 25 процентов (0,5 х 0,5) от капитала третьего. Ревизоры могут и не заниматься расчетами, а сказать, – раз все тесно связаны, они взаимозависимы. Иногда подобный довод поддерживает суд. Он вправе заявить о взаимозависимости любых лиц, если отношения между ними могут повлиять на итог сделки. Подобное решение арбитража – второй случай.

Третий – должностная подчиненность одного физлица другому, а четвертый – их родственные отношения. Долго считалось, что эти пункты не важны для организаций, но ряд дел, в частности ОАО «Корус-Холдинг» или «Бутырского рынка» (табл. 13), доказали обратное.

4.3. Байконурские дела

Дело ОАО «Корус-Холдинг» – часть байконурской схемы. Эта столичная компания показывала получение своих доходов через ООО «Корус-Байконур» и еще ряд обществ, якобы работающих на космодроме и имеющих налоговые льготы. Но суд решил, что на деле все потоки шли через московскую организацию. Льготы незаконны, о чем сказано в решении АС г. Москвы от 16 ноября 2005 г. № А40-17110/05-75-136.

Самое важное в нем – доказательства единства налогоплательщиков, учитываемые чиновниками и арбитрами. Их мы внесли в табл. 13, где даны факты, наиболее опасные для многих налогоплательщиков.

Суд изучил связи между компаниями, сотрудниками и учредителями. К примеру, генеральным директором ОАО «Корус-Холдинг» был учредитель ООО «Брок Трейд Ойл». Этот налогоплательщик оказался партнером ООО «Корус-Байконур» и одним из собственников ООО «Корус-Петролиум». Его другой учредитель – ООО «Трейд Ойл Сервисес». Руководитель этого предприятия – представитель компании «Хэвенсайт Трейдинг Лтд» (Британские Виргинские острова) и член совета директоров ОАО «Корус-Холдинг». Подобные звенья продолжались долго и из них суд сделал вывод, что зависимыми друг от друга можно признать всю цепочку организаций. Учитывайте, что при желании инспекторы отследят любые, даже самые дальние, взаимоотношения предприятий. А с таким подходом можно найти связи между любыми, даже абсолютно независимыми фирмами.

4.4. Дело ОАО «Самаранефтегаз»

Использование взаимозависимости пытался ограничить КС РФ (определение от 4 декабря 2003 г. № 441-О). Ее можно признать только если это предусмотрено в законе либо ином правовом акте (не обязательно налоговом). Свои основания связи между предприятиями (общий поставщик либо работник) арбитраж вводить не вправе.

Однако высказывание КС РФ – лишь пустые слова, что видно из многих дел. Например, ОАО «Самаранефтегаз» (постановление ФАС МО от 9 декабря 2005 г. № КА-А40/11221-05), по мнению инспекторов, продавало нефть по заниженным ценам, скрыв выручку на 7 млрд рублей. Продукция отпускалась ООО «Эвойл». Это общество и «Самаранефтегаз» – взаимозависимые лица, поскольку одна компания связана с «ЮКОСом», вторая – его дочка. Так решили судьи, признав законными доначисления налогов самарским нефтяникам. Допускаем, что у арбитража были основания для таких действий, но он не выполнил указаний КС РФ. ФАС МО сообщил, что в целом взаимозависимость следует из нескольких законов. Вот только неясно – из каких конкретно. Так что взаимозависимыми могут признать любые организации, без учета ограничений Конституционного суда. К тому же, если таковыми лиц назвал один суд, ярлык прикрепляется надолго. К примеру, взаимозависимость «ЮКОСа» и «Эвойла» установлена АС г. Москвы 23 декабря 2004 года, по делу, где не разбирались налоги самарцев. Но в декабре 2005 года ФАС МО поднял старое судебное решение и использовал его против налогоплательщика. Последнему и возразить не дали – процесс, прошедший в 2004 году, уже закончился. О таких ситуациях рассказано в разделах 1.5 и 2.5, а сейчас вернемся к «ЮКОСу».

Средства, поступившие от учредителя, которому принадлежит больше половины уставного капитала, могут облагаться налогом на прибыль, хотя это противоречит подпункту 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ. Взимание налога признавалось обоснованным в делах многих компаний, подотчетных ныне уничтоженному нефтяному гиганту. Для примера упомянем постановление ФАС ЗСО от 15 марта 2006 г. № Ф04-1121/2006(20495-А75-35) по ООО «Юганскнефтепромбумсервис». Общество, получило деньги от своего учредителя (ООО «Дуома»). Это была не выручка последнего, а средства, поступившее ему через других лиц от «ЮКОСа». Он не был собственником ООО, следовательно, последнее должно включить финансирование в доход. Так решил арбитраж и его избирательность восхищает. Когда суммы, полученные иными фирмами, надо записать «ЮКОСу» тот сразу объявляется фактическим владельцем всех предприятий. Раз так, логично продолжить мысль – инвестиции от реального учредителя, то есть «ЮКОСа» не должны облагаться налогом в соответствии со статьей 251 НК РФ. Но в этой ситуации суд не видит зависимости и запрещает применять льготу. Сделав из ситуации выводы (желательно, чтобы собственник отдавал подконтрольным организациям самостоятельно заработанные средства), продолжим наблюдать за избирательностью.

4.5. «ЮКОС». Избранные доказательства[18]

Подконтрольность «Эвойла» и других компаний от «ЮКОСа» доказывалась не раз и с использованием аргументов, часть из которых уже отмечали. Снова отметим охват связей между юрлицами. Учредитель «Эвойла» – фирма «Fiana Limited» (Кипр), представителем которой стал сотрудник адвокатского бюро «АЛМ Фельдманс». Оно вело дела всех киприотских обществ, подчиненных «ЮКОСу», например, «Dunslay Limited» – учредителя ООО «Ратибор». Руководитель этой и одновременно еще трех фирм заключил договор о совместной деятельности с предпринимателями, которые также были работниками «ЮКОСа» и созданного им «ЮКОС-ФБЦ». Установив это, суд дальше рассматривает сделки всех предприятий, замешенных в схеме, как операции «ЮКОСа». Повторимся, – так можно найти общее между любыми налогоплательщиками. И добавим – ревизорам проще выполнить свою задачу, если несколько активно действующих организаций возглавляет один человек. На наш взгляд, времена директоров – совместителей проходят.

Бессмысленно демонстрировать независимость, когда имеются одинаковые условия создания налогоплательщиков и их операций. Сложно допустить, что у разных, вроде не имеющих отношение друг к другу, обществ одинаковая структура уставного капитала (95 процентов всегда принадлежит юрлицу, 5 – физлицу). Выполнение в один день однотипных расчетов (например, уплата налогов векселями) тоже вызывает вопросы. Показалось судьям странным и то, что нефть, добытая в разных условиях разными предприятиями, отпускалась ими по равной цене. Все они, по мнению арбитров, управлялись из единого источника – «ЮКОСа».

Это видно из ряда ограничений для подконтрольных компаний. В частности, деньги со своих счетов они могли списывать только на основании реестров, составляемых ЗАО «ЮКОС-ЭП». В большинстве случаев«ЮКОС» – комиссионер, контролировавший сделки, и на его имя оформлялись все документы. Продавцы нефти заключили договора на передачу услуг по управлению производством. В общем, стандартный перечень обвинений и мы к нему еще вернемся, а сейчас хотим отметить одно нетипичное. Если налогоплательщик в один день покупает и продает товар, это может говорить о фиктивности операций. Таков вывод арбитража. К примеру, обвинением прозвучало «ООО „Ю-Мордовия“, покупало нефть… за 1210 руб. за тонну и в тот же момент, ничего с ней не делая, «продавало» ООО «Юскар» за 2000 руб. за тонну». Как видим, сделки с номинальным перепродавцом могут стать криминалом. Хотя тут подход избирателен.

4.6. Калмыцкие льготы

Споры с упоминанием зависимости оканчивались по разному: иногда уголовным приговором, а иногда – возмещением НДС на 500 с лишним миллионов. Противоположные ситуации и рассмотрим. Первая – дело Михаила Ходорковского и Платона Лебедева. По мнению Мещанского суда, они контролировали ряд фирм из Калмыкии (например, ЗАО «Апатит-Трэйд»), через которых продавалась продукция ОАО «Апатит». Большая часть прибыли последнего оседала у подставных компаний. Из-за этого снижались налоги и был причинен ущерб акционерам «Апатита». Бизнесменов осудили по статье 165 УК РФ «Мошенничество».

Вторая ситуация – дело ООО «Трифтинесс Инвестментс» (постановление ФАС СКО от 26 декабря 2005 г. № Ф08-6160/2005-2443А). Общество якобы отгружало нефть за границу. НДС к возмещению только за месяц составил 538 млн рублей. «Якобы отгружало», поскольку все операции проводились через «Славнефть». Она стала комиссионерам и от своего имени торговала нефтью и нефтепродуктами. Налоговики указывали – «Трифтинесс Инвестментс» подчинено «Славнефти» и отказывались возвращать НДС. Суд чиновники проиграли.

Из сравнения ясно: по документам лучше показывать максимальную независимость организаций, входящих в холдинг. Этого не достигнуто у «Апатит-Трэйд». Фирма сама не готовила контракты на поставку апатитового концентрата, не вела самостоятельно бухгалтерию, ее руководитель назначался по представлению вышестоящей структуры. Кроме того, против налогоплательщиков использовали служебную записку начальника отдела маркетинга ОАО «Апатит», направленную в ЗАО «Апатит-Трэйд». В ней освещались вопросы перевода всех расчетов клиентов с одной компании («Апатит-Трэйд») на другую («Апатит Фертилайзер С. А.»). Из этого, по мнению суда, ясна подчиненность «Апатита-Трэйд». Он без каких-либо условий отдал всех контрагентов. Многие из них вообще не придавали значения номинальному поставщику, считая, что продукцию закупают в ОАО «Апатит». Его работники отгружали товар, отслеживали платежи, вели переговоры и т. д. Работа «Апатит-Трэйд» сводилась только к мнимому получению товаров (реальной отгрузки не было) и такой же мнимой оплате за него. Она производилась векселями, ранее выданными самим «Апатитом».

Это обычные ситуации для холдингов. Но их не должно быть слишком много, как демонстрирует опыт «Славнефти» и «Трифтинесс Инвестментс». Они тоже взаимозависимы, но не доказано, что это повлияло на результаты сделки и добросовестность фирм. «Трифтинесс Инвестментс» оплачивала приобретенный товар по безналичному расчету, а не векселями (в отличие от «АпатитТрэйда»), так что заявить об отсутствии платежей нельзя. Реальны и отчисления в адрес «Славнефти». Ей перечислялось комиссионное вознаграждение, а также оплата за услуги «планирования производства нефтепродуктов и учета нефти». Они близки к упомянутым выше, но их недопустимо считать передачей всех управленческих функций, как с «Апатит-Трэйдом». Ему запрещены любые операции, а «Трифтинесс-Инвестментс» сама заключала договора и свободна в выборе партнеров. Кроме того, нет свидетельств, что «Славнефть» давала какие-то указания, – заявил суд. Скорее наоборот. «Славнефть» – комиссионер, то есть лицо, действующее по поручению комитента (ст. 990 ГК РФ) и она должна исполнять приказы фирмы из Калмыкии, а не наоборот.

Допускаем, что на практике главное лицо – «Славнефть», и ее ситуация не отличается от дела «Апатита». Но это лишь допущение – обвинять налогоплательщика нельзя. В его пользу говорят грамотно составленные документы и решение арбитража. Отсутствие вексельных расчетов и меньшая подчиненность зависимых фирм оказалась выгодной для «Славнефти».

У всех предприятий, работающих на льготных территориях, рано или поздно возникал вопрос – не отберут ли у нас гарантии? Об этом следующая глава.

5.1. Когда закон не действует?

Закон вступает в силу через месяц после публикации, но не ранее начала нового налогового периода. Это сказано в статье 5 НК РФ. Период по многим налогам – квартал, а то и год. Следовательно, если закон 30 ноября не опубликован, он действует лишь с 1 апреля. В теории. На деле каждый год видим одно и то же – экстренный выпуск «Российской газеты», вышедший 4 января, но датированный 31 декабря с несколькими актами. Они визированы концом декабря, но начинают действовать уже с 1 января (чтобы не утверждать голословно, мы привели несколько фактов в табл. 14). Сие привычно и если положение компании особо не ухудшается, все поступают, как хотят законодатели. Иное, если документ невыгоден. Зачем его исполнять, когда можно почти спокойно подождать до начала следующего квартала, а то и года? И до недавних пор обычные суды чтили статью 5.

* Негосударственный пенсионный фонд «Сургутнефтегаз»

5.2. Льготы. Отмена с опозданием

В таблице 15 показана ситуация, когда окружной суд вернул льготы, отобранные прежде времени (дело «Филип Моррис Ижора»). Тем не менее, вывод мы сделаем обратный: льготы и иные преимущества, введенные на определенный период, могут отнять до его окончания. Не так давно утверждение показалось бы абсурдом. Есть два документа Конституционного суда (постановление от 19 июня 2003 г. № 11-П и определение от 4 декабря 2003 г. № 445-О), по которым ухудшающие новшества не должны применяться к ранее введенным длящимся правоотношениям. Такими правоотношениями считалось принятие на заранее установленный срок гарантий для налогоплательщиков. Конституционный суд сказал: «раз государство дало слово помогать плательщикам, его нужно держать».

В своих решениях КС РФ оценивал положение малого бизнеса, но его утверждение относимо ко всем. Оно строилось на статье 57 Конституции («законы… ухудшающие положение налогоплательщиков, обратной силы не имеют») и об этом вспомнили адвокаты Михаила Ходорковского. Его обвиняли в том, что ряд подконтрольных фирм использовали льготы на территории ЗАТО «Лесной», не работая там. Уменьшение налогов возможно, если в ЗАТО ведется деятельность, – утверждали следователи, ссылаясь на статью 5 Закона РФ от 14 июля 1992 г. № 3297-1«О закрытом административно-территориальном образовании».[19] Но организации снижали налоги еще по старой редакции закона, – возражали адвокаты. Тогда деятельности не требовалось, хватало регистрации. Льгота дана на два года и отменять ее в середине периода никто не мог – Конституционный суд запрещает. Надежные доводы не впечатлили Мещанский суд. Обвинения в незаконном уходе от налогов попали в приговор.

Легко сказать, что дело Михаила Ходорковского особое и на него не нужно смотреть. Увы, нужно. Дело Мещанского суда подхватил Конституционный, рассматривая байконурскую схему. Напмоним, что несколько нефтеперерабатывающих заводов, работая в Башкирии, фиктивно сдали в аренду мощности предприятиям, зарегистрированным в Байконуре. Благодаря этому, налогоплательщики сразу на несколько лет получили льготы, действующие ранее на космодроме. Начались длящиеся правоотношения, которые вроде никто не может заранее отменить. Поэтому решение Правительства РФ от 25 октября 2001 г. № 747, исключившего часть налоговых преимуществ, оказалось спорным. Тем не менее с ним согласился Конституционный суд. Льготы, как выяснилось, не элемент налогообложения. Право на них не следует из Конституции, поэтому отменять их позволено как угодно, хоть задним числом.

Почему данное определение КС РФ (от 27 июня 2005 г. № 232-О) так отличается от ранее принятых документов? Официально судьи не замечают различий. Неофициально один из них сказал нам, – жесткость вызвана только нарушениями плательщиков, незаконно использующих байконурские преимущества. Оценка нормальная – для арбитража, решение которого относится лишь к одной фирме. У КС РФ иная значимость и ответственность. Его выводы используются во многих делах. Верить ли сейчас в льготы, данные участникам ОЭЗ (см. табл. 15)? Да, они положены на определенный срок, но КС РФ разрешил лишать их, когда угодно.

5.3. О начале применения законов

Еще одно решение Конституционного суда дает основания для введения законов задним числом. Получается, что часть квартала (или года) налог будет рассчитывать по одним правилам, а часть – по другим. Это противоречит пункту 1 статьи 5 НК РФ и здравому смыслу, но соответствует определению КС РФ от 8 апреля 2003 г. № 159-О.

В нем изучалась ситуация, когда законом от 31 декабря 2001 года изменили порядок начисления единого социального налога (ЕСН) на весь 2002 год. Налог с многих плательщиков возрос. Соответственно, положение налогоплательщиков ухудшилось и по закону, его следовало вводить с 2003 года, то есть нового налогового периода по ЕСН.[20] Вывод сходился с пунктом 3 постановления Пленума ВАС РФ от 28 февраля 2001 г. № 5, где сказано: закон «вступает в силу с 1-го числа очередного налогового периода… наступающего по окончании месячного срока со дня официального опубликования». Если месячный срок прошел 1 февраля 2002 года, то надо ждать очередного налогового периода. Это 2003 год.

КС РФ счел иначе. По его мнению, закон вводится «по крайней мере не ранее чем по истечении одного месяца со дня его официального опубликования[21]». Следовательно, он начинает действовать с 1 февраля 2002 года, – поняли специалисты.

Что хотел сказать суд фразой «по крайней мере»? Может, он учел лишь одно условие, то есть надо смотреть и начало налогового периода? Это любопытно теоретикам. Для практики важно письмо Минфина России от 7 апреля 2005 г. № 03-05-01-04/90. Там чиновники (думаем, не без влияния КС РФ) сообщают: законы вступают в силу через месяц после официального опубликования. Не нужно дожидаться очередного налогового периода. Разъяснение важно в первую очередь, для плательщиков единого налога на вмененный доход (ЕНВД). Он зависит от нормативных актов региональных и муниципальных властей, которые не всегда соблюдают статью 5 Налогового кодекса. Бывает, что документ, приводящий к увеличению ЕНВД, вводится не с налогового периода (квартала), а с внутриквартального месяца (мая, июня, августа и т. д.). Выходит, и налог лучше считать по региональным или местным требованиям, забыв о статье 5 НК РФ. Платеж возрастет, но с этим сложно бороться. Случаи, когда арбитраж настаивал на применении законов с начала квартала есть (пример – постановление ФАС ЗСО от 30 сентября 2002 г. № Ф04/3658-774/А46-2002), но они единичны. Мало спорящих с Конституционным судом.

Тем, кто все-таки попытается доказать необоснованность внутриквартального введения законов, нужно ссылаться на мнение Пленума ВАС РФ. Его указания обязательны для арбитражных судей, что следует из пункта 2 статьи 13 Федерального конституционного закона от 28 апреля 1995 г. № 1-ФКЗ. Иногда такие аргументы приводят к победе (см. постановление ФАС ЦО от 5 апреля 2005 г. № А68-АП-78/11-04 по делу ОАО «Туласпирт»). Но гарантии успеха вам никто не даст.

5.4. «Сургутнефтегаз». Земельные дела

До 2006 года в большинстве регионов земельный налог начислялся по Закону РФ от 11 октября 1991 г. № 1738-1«О плате за землю». Там прописаны только базовые ставки, которые пересчитывались в зависимости от ряда показателей. Один из них – коэффициенты, что до конца 2002 года ежегодно вводились законом о федеральном бюджете. Появлялся вопрос – соблюдать ли законы, принимаемые в конце декабря или вообще в январе? Ведь ставка налога становится известна позже чем за месяц до ее применения. Нарушение статьи 5 НК РФ очевидно, но не для всех. Судьи выносили противоположные решения, даже изучая дела одного «Сургутнефтегаза».

Сначала предприятие доказало – повышающие коэффициенты надо вводить по статье 5. Если это правило нарушено, то целый год налог можно исчислять по старым ставкам, – подтвердил ФАС ЗСО (постановление от 23 апреля 2003 г. № Ф04/1910-282/А75-2003).[22]

Но история на этом не закончилась. Подобный спор (на 62 млн руб.) разобрал Президиум ВАС РФ (постановление от 23 марта 2004 г. № 5063/03), указав, что закон о бюджете не относится к налоговым. Издавая его, можно забыть о гарантиях налогоплательщикам. «Сургутнефтегаз» должен считать налог, используя все коэффициенты.

Выходит, государство в любомй момент может неожиданно ухудшить положение налогоплательщиков. Сложно внезапно поменять ставку налога, сроки его уплаты, объект налогообложения и иные обязательные элементы, приведенные в статье 17 НК РФ. Зато позволено всегда скорректировать факторы, от которых такие элементы нередко зависят. К примеру, сейчас НДС не облагается передача всех товаров (кроме подакцизных), в соответствии с законом «О благотворительной деятельности и благотворительных организациях». Допустим, его изменят. Тут новшества, влияющие на налог, могут быть введены, когда пожелает законодатель. КС РФ, конечно, говорил, что по любым законам должен быть разумный срок вступления (определение от 6 февраля 2004 г. № 48-О). Но это расплывчатое понятие, по сравнению с точным периодом статьи 5 НК РФ.

5.5. Отмена преимуществ. От Пепси до Балтики

Пятая статья не всегда помогает, но лучше хоть какая-то защита, чем ее отсутствие. Так скажут представители налогоплательщиков, которых она спасла от штрафа. Как пример покажем дело ООО «Пепси K° Холдингс».

Спор компании с инспекторами (на 7,2 млн руб.) возник из-за противоречия закона Московской области с федеральным. По подмосковному закону фирма могла по сниженной ставке платить налог на пользователей автодорог.[23] Такую льготу ей дали на три года, как участнику инвестиционного проекта, но через два года с небольшим региональные власти потеряли право на уменьшение ставок. Налоговики решили, что властям следовало отменить поблажки, а предприятие год должно было считать налог по общим правилам.

Суды вначале соглашались с ревизорами, пока дело не попало в Президиум ВАС РФ (постановление от 2 сентября 2003 г. № 3562/03). Плательщик рассчитывал на трехлетнюю льготу, обещанную ему в соответствии с ранее действующими правилами. Их можно отменить, но для ООО «Пепси K° Холдингс» новшества станут действовать, только по окончании трехлетнего периода. Иной подход означает ухудшение положения организации задним числом и не соответствует пункту 2 статьи 5 Налогового кодекса. К тому же выводу приходили судьи, изучая инвестиционные преимущества в других регионах. К примеру, в Ленинградской области они запретили доначислять налоги десяткам компаний, в том числе, таким как ЗАО «Филип Моррис Ижора» или ОАО «Балтика» (постановления ФАС СЗО от 21 октября 2005 г. № А56-6543/2005 или от 26 мая 2004 г. № А56-5921/03).

Вспомнив отмененные льготы в делах «ЮКОСа» и башкирских нефтяников, получаем занимательный вывод: номинальное право на уменьшение налогов не главное. Имелось оно и у сырьевиков, и у производителей напитков, а их споры с чиновниками закончились по-разному. Только при фактическом ведении деятельности в том регионе, где существует льгота, можно уменьшать налоги.

5.6. На заборе тоже пишут. Опыт «ЛУКОЙЛа»

Нормативные акты, касающиеся местных налогов, иногда применимы, хотя не опубликованы в печати. Следует это из дела ООО «Лукойл-Пермнефтеогсинтез» (постановление Президиума ВАС РФ от 22 марта 2005 г. № 13048/04).

Предприятие отказалось вносить в муниципальный бюджет налог, поскольку в местной прессе не напечатали решение о его введении. Оно было размещено на информационных стендах в администрации. Но о законности платежа это не говорит. Но налогоплательщик проиграл: суд обратился к уставу муниципалитета, в соответствии с которым распоряжения властей могут, как публиковаться, так и размещаться «на информационных стендах в общественных местах, здании администрации». Документ, распространенный любым способом, вступает в силу, – решил Президиум ВАС РФ. Для тех, кто работает в городах, это неактуально. Тем, у кого деятельность ведется в селах, деревнях, поселках… оно может пригодиться.

Решение странно. В статье 5 НК РФ сказано именно о публикации, а это, на наш взгляд, скорее размещение в СМИ. Но Президиум ВАС РФ сослался на статью 19 Федерального закона от 28 августа 1995 г. № 154-ФЗ, где говорится, что местные власти сами определяют порядок вступления в силу своих актов. Норма действует до конца 2008 года, а после ее сменит статья 47 Федерального закона от 6 октября 2003 г. № 131-ФЗ, предписывающая вводить местные налоги и сборы в соответствии с НК РФ.

Заговорив о будущем, отметим изменения статьи 5, вводимые с 2007. Законы о новых сборах, в соответствии с изменениями, могут начинать действовать не с начала года. Есть и хорошее известие – статья 5 станет применяться не только к законам, но и к ведомственным актам о налогах и сборах. К примеру, новые бланки деклараций должны будут публиковать хотя бы за месяц до их предоставления, а не в последние дни сдачи отчетности, как это часто происходит сейчас. Может, новшество избавит плательщиков и от других ухудшений, происходящих задним числом, примером которых стал лизинговый скандал.[24]

Впрочем, с ведомственными документами главная проблема – не их вступление в силу, а сама сила. Чьи консультации можно использовать, как алиби – вечный спор инспекторов и плательщиков.

6.1. Комментарии чиновников

Если налогоплательщик выполнял разъяснения налоговой службы или финансового ведомства, но они оказались неверными, штрафовать нельзя. Эту привычную истину (п. 1 ст. 111 НК РФ) часто называют положительной, но недостаточной. Она не избавляет от доначисления налогов.

К тому же чиновники утверждали, что ответ – алиби лишь для того, кому адресовано письмо. Это не так. От штрафа избавляет любой официальный ответ по спорной проблеме, даже если он адресован не вам, а постороннему (п. 35 постановления Пленума ВАС РФ от 28 февраля 2001 г. № 5). С 2007 года утверждение будет закреплено в статье 111 Налогового кодекса. Появится и ограничение – от санкций и пени не защитят разъяснения, если спрашивающий предоставил неполную либо недостоверную информацию.

Кстати, освобождение от санкций в кодексе могло и не появиться. Его проект разрабатывался во время «песочного скандала», в котором замешены многие организации, в том числе «АвтоВАЗ». Бюджет потерял миллиарды из-за действий компаний, по сути незаконных, хотя, как предполагается, одобренных высокопоставленными госслужащими (подробней – в разделе 23.1).

В двух письмах Минфина России (от 21 сентября 2004 г. № 03-02-07/39 и от 6 мая 2005 г. № 03-02-07/1-116) говорится – от фискалов стоит получать информацию о налоговом законодательстве, действующих налогах и т. д. (подп. 1 п. 1 ст. 21 НК РФ). Поэтому ИФНС по месту своего учета надо запрашивать о начислении бюджетных платежей в «конкретных хозяйственных ситуациях», заполнении деклараций и пр. Такие же вопросы можно направить в ФНС России или УФНС. Ответ, подписанный руководителем ведомства либо его замом, становится разъяснением компетентного должностного лица. Его исполнение освободит от штрафа.

О себе финансисты сообщили: направляем освобождающие разъяснения, только не по конкретным ситуациям, а «по вопросам применения законодательства о налогах и сборах» в целом. В российское министерство надо обращаться, если речь идет о федеральном законодательстве. Региональное должны комментировать республиканские, областные и краевые документы. Местное нормотворчество, производимое финансовыми управлениями или иными подобными службами администрации города или района, также освободит от штрафа. На наш взгляд, региональные или местные консультации должны быть утверждены руководителем этого ведомства или замом. Документ федерального министерства действителен, когда его одобрил министр или директор департамента таможенно-тарифной политики, либо кто-то из заместителей этих чиновников.

У сентябрьского и майского писем два недостатка. Во-первых, там не раскрывались практические моменты – как оформлять письмо для чиновников, когда ждать ответа и т. д. Во-вторых, иногда сложно найти границу между запросом по отдельной ситуации и по законодательству в целом. Это удобно для госслужащих – можно не отвечать на вопрос.

Первый недостаток устранить легко – собрать вместе информацию, нужную для переписки (см. табл. П 5 в справочном разделе). Второй уничтожен с 2007 года, когда начнет действовать Федеральный закон от 27 июля 2006 г. № 137-ФЗ. В новом варианте статьи 34.2 прямо указано – Минфин России дает разъяснения налогоплательщикам (ранее адресат не уточнялся). Полагаем, это ведомство должно рассматривать все налоговые вопросы (в том числе хозяйственные ситуации), а не только глобальные проблемы. Так что консультироваться можно как в налоговой службе, так и в финансовой. Не запрещено направить запрос в обе структуры. Из полученных ответов (которые могут отличаться) плательщик вправе выбрать более удобный. Если правильным окажется второй, проигнорированный, то с 2007 года доплатить придется лишь налог.

6.2. Удачный опыт

Цена разъяснения может быть велика. Например, «КамАЗ» сумел сохранить 63,1 млн руб. благодаря Методическим рекомендациям налоговиков по НДС. Ранее в них (п. 37.1) указывалось, что не начисляется НДС со стоимости векселя, полученного в счет будущей поставки товаров. Чиновники, потребовав заплатить налог, проиграли (постановление ФАС ПО от 15 марта 2005 г. № А65-3061/04-СА2-34). Отменен был не только штраф, но и все доначисления, поскольку в то время НДС взимался лишь с денежных авансов. С 2006 года ограничение, увы, снято. Получив в счет предстоящей оплаты еще неотгруженной продукции вексель (не говорим о простом, выданном покупателем), надо увеличить НДС (подп. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ).

У автомобилистов простой случай. Легко победить ИФНС, которое нарушает указание своего начальства. В таких случаях еще до обращения в суд лучше направить жалобу в региональное налоговое управление. Возможно, проблема решится и без суда.

А вот у ОАО «Ачинский нефтеперерабатывающий завод Восточной нефтяной компании» дело оказалось посложнее. По мнению инспекторов, общество оказало безвозмездные услуги – выполняло операции по наливу нефтепродуктов для заказчика, не получая с него деньги. Безвозмездную реализацию надо пересчитать по рыночным ценам и включить в налоговую базу.

Налогоплательщик удивился. Во-первых, как можно считать работы безвозмездными, если они входили в общую стоимость услуг?

С тем же успехом, заметим, легко обвинить в занижении выручки продавца товара, если он бесплатно доставил его покупателю.[25] Во-вторых, ранее инспекция уже проверяла расчеты по договору с подобными условиями. Претензий не было. Значит, акт проверки и решение – разъяснения, избавляющие от санкций (с 2007 года это указано в кодексе, о чем можно прочитать в разделе 20.1).

Сначала организация проиграла. Фирма не обращалась за консультацией, кроме того, ее проверяла новая инспекция. Поэтому старое решение налоговиков нельзя учитывать. Штраф законен, – решил суд.[26] Картина изменилась, только когда дело попало в ФАС МО (постановление от 10 ноября 2005 г. № КА-А40/10783-05). Он вернул его на новое рассмотрение, пояснив, – прошлое решение ИФНС может освободить от наказания. Для этого суду надо заново исследовать все обстоятельства.

По идее, среди них должны быть материалы по предыдущей ревизии. Если налогоплательщик сможет доказать аналогичность разбираемых операций и ранее признанных законными, то ответственности быть не должно. Но далеко не все юристы с этим согласятся. Зачем бизнесмену что-то доказывать, если у него презумпция невиновности? Аргументировать штраф обязаны инспекторы. Поэтому они должны найти разницу в старых и новых операциях и наказать только при ее наличии. Мнение сходится с пунктом 6 статьи 108 НК РФ. Но в жизни все иначе. Сомневаемся, что суд позаботится о фирме, которая не станет защищать свои интересы (примеры арбитражных дел даны в табл. 16.).

Компании лучше самой принести в арбитраж старые и новые договора, а также иные документы. Защита должна строиться на двух доводах. Первое – детальное сопоставление данных, показывающее, что нынешние условия полностью соответствуют прежним контрактам. Второе – нужно заявлять, что в прошлую ревизию чиновники получили все сведения, их не вводили в заблуждение. Тут за фирму будет требование ИФНС о предоставлении документов, отсутствие претензий по их выдаче, акты и решения, где есть ссылки на первичку и регистры…

Если доказательств нет, может повториться ситуация «ЮКОСа». Он признан нарушителем по периодам, за который были «чистые» проверки. Также судьи иногда не признают разъяснением решение инспекции, если оно противоречит акту проверки вышестоящего налогового управления. Такой вердикт всегда был спорен, с 2007 года он противоречит пункту 10 статьи 89 Налогового кодекса.

6.3. Разъяснение как ловушка

Похоже, чиновники намеренно давали ошибочные разъяснения, поскольку это способ собрать штрафы и пени. Таков резкий вывод из истории с декларацией по НДС и экспортом.

Если за 180 дней после выпуска товаров их вывоз не подтвержден, нельзя применять нулевую экспортную ставку, а надо платить НДС. Определяя его, логично помножить выручку на ставку (10 или 18 процентов) и узнать налог. Сейчас с этим все согласны.[27] Но до февраля 2005 года (включительно) в официальных документах требовали использовать расчетные ставки: 10/110 и 18/118. Пример такого документа – инструкция, одобренная приказом МНС России от 21 января 2002 г. № БГ-3-03/25. Она отменена лишь 3 марта 2005 года.

Разницу в подходах легко понять на примере. Допустим, стоимость вывезенного товара – 5 млн рублей, а ставка – 18 процентов. Тогда по законной методике НДС – 900 тыс. рублей, по налоговой – всего 763 тыс. рублей. Юристы спорили: соблюдать закон или инструкцию. Налоговики же в дискуссии не вмешивались, устно требовали максимальный НДС, а выполнявших официальные разъяснения штрафовали.

Судьи иногда наказание одобряли – ведь нарушение НК РФ налицо (см. постановление ФАС ВВО от 19 декабря 2005 г. № А43-13636/2005-32-502). Но, фиксируя нарушение, они все же не привлекали к ответственности (пример – постановление ФАС ЗСО от 7 апреля 2004 г. № Ф04/1893-644/А27-2004 по ЗАО «Шахта Октябрьская»).

От наказания избавляла статья 111 НК РФ. Но пени приходилось платить в любом случае. К тому же статья не защищала тех, кто не шел в суд. В общем, недостоверная консультация оказалась удобной для чиновников.

Подобных ситуаций много. Скажем только о двух. Первое – дело ОАО «Череповецкий Азот» (постановление ФАС СЗО от 23 марта 2006 г. № А13-9146/2005-11), который помимо основной деятельности, имел на балансе столовые. Налогоплательщик поинтересовался – переводить их на ЕНВД или нет? ИФНС сообщила, что « вмененный» налог не применяется по всем столовым, когда площадь хотя бы одной больше 150 квадратных метров.[28] Условие выполнялось. ЕНВД не платился, а вскоре организацию оштрафовали за несданную декларация по «вмененному» налогу, который надо начислять. Суд штраф отменил, применив статью 111 НК РФ, но главное не в этом. Инспекция очнулась в августе 2005 года, когда уже опубликовали письмо ФНС России от 9 марта 2005 г. № 22-1-12/315. Там руководство службы фактически признало: ранее мы давали неверные консультации. Налогоплательщик не считает ЕНВД только со столовых площадью более 150 квадратных метров. По меньшим объектам берется «вмененный» налог (это соответствует подп. 8 п. 2 ст. 346.26 НК РФ – Примеч. авт.). Получив разъяснение ФНС России, контролеры могли довести его до ОАО «Череповецкий Азот», которому дали ошибочную консультацию. Но чиновники решили несколько месяцев промолчать (может, ожидая пока увеличится срок нарушения и величина санкций), и только потом предъявить санкции.

Советуем запрашивать разъяснения у регионального министерства финансов или финансового ведомства города (района, иного муниципального образования), если вы хотите применять региональные или местные льготы. Это вытекает из определения судебной коллегии ВС РФ от 7 июня 2006 г. № 59-Г06-9. Документ, мягко говоря, очень странен. На наш взгляд, из-за него могут отменить любое налоговое преимущество, введенное нефедеральными властями. Суд указал – краевые власти не вправе вводить налоговые льготы, ставящие одни фирмы в более выгодную ситуацию по сравнению с другими. Он сослался на уже недействующие нормы закона от 22 марта 1991 г. № 948-1 «О конкуренции и ограничении монополистической деятельности…», но при желании он мог бы придумать и другие доводы (например, льготы для крупной компании помогают ее превращению в монополиста и противоречат статье 34 Конституции).

Мы сомневаемся в правильности выводов суда по двум причинам. Во-первых, любая льгота дает ее получателю плюсы. Выходит, ее вообще нельзя вводить, дабы исполнить решение ВС РФ. Но тогда зачем нужна статья 56 НК РФ «Установление и использование льгот»?

Во-вторых, нельзя говорить о бесспорной выгодности льготы. У нее кроме плюсов, есть и минусы – необходимость выполнить какие-то обязательства (достичь определенных инвестиций, нанять инвалидов и т. д.). К сожалению, ВС РФ это не учел, поэтому мы и рекомендуем снижать налоги, только получив официальное подтверждение законности таких действий. Оно избавит от штрафа, даже если льготу отменят. Ответ чиновников, изданный в 2007 году и позже, освободит от пени.

6.4. Не каждый ответ хорош

Как быть, если полученные разъяснения не соответствуют вашим интересам и закону? Оспаривать разъяснение в суде, – такой ответ следует из постановления Президиума ВАС РФ от 22 июня 2004 г. № 2487/04. Арбитры рассмотрели иск налогоплательщика, который обжаловал консультацию, полученную в инспекции. Доказать противозаконность разъяснения не удалось, но все равно компания выиграла. Еще до проверки узнав об ошибочности своей позиции, можно пересчитать налоги, доплатить их, изменить отчетность и тогда ИФНС не сможет оштрафовать (п. 4 ст. 81 НК РФ).

Несмотря на мнение высшего суда, отдельные судьи могут не принять жалобу о незаконности разъяснений. Они еще не применены, то есть инспекция не доначислила налоги и штрафы.

Права налогоплательщика пока не нарушены и нет предмета для спора.

Если суд откажется от рассмотрения жалобы, включите в исковое заявление фразу, что письмо «порождает право налогового органа предъявлять требование к налогоплательщику». Если требование необоснованно, права компании нарушены. Следовательно, должен быть взят иск об их защите. Такой вывод ясен из определения КС РФ от 5 ноября 2002 г. № 319-О. Стоит еще отметить, когда опасность письма неясна, это шанс признать его неустранимым сомнением. А оно толкуется в пользу налогоплательщика.

7.1. Общие правила

Неустранимые сомнения, противоречия и неясностей толкуются в пользу налогоплательщика. Это правило (п. 7 ст. 3) близко к гарантиям и на него многие надеются. А зря. Нынче у судей остается все меньше сомнений. Поэтому лучше не применять схем, основанных только на противоречиях НК РФ. Специалисты, рекомендующие такие варианты, живут прошлым, считая, что арбитры судят только по букве закона.

Сейчас вопросы, не прописанные в кодексе, зачастую решаются в пользу государства. Это видно хотя бы из дела «ЮКОСа», где довод о неустранимости использовали против компании. Столичный арбитраж указал, что из пункта 7 статьи 3 ясно «в сфере налоговых правоотношений действует презумпция добросовестности налогоплательщика». Следовательно, у недобросовестных (того же «ЮКОСа) нет гарантий защиты прав, введенных Налоговым кодексом. Вывод арбитры подкрепили ссылкой на определение КС РФ от 25 июля 2001 г. № 138-О. Конституционный суд указал им, что они занялись «универсализацией выводов», а это недопустимо (определение от 18 января 2005 г. № 36-О). Но нотация осталась без внимания – решения столичного суда по делу «ЮКОСа» подтвердил ФАС МО.

7.2. Неустранимые сомнения. Опыт налогоплательщиков

Неустранимость сомнений можно использовать только в качестве дополнительного аргумента. Она годится, когда, доказывая свою правоту, налогоплательщик может сослаться на несколько положений Налогового кодекса. Это приводит к успеху (табл. 17). Но бессмысленно использовать лишь статью 3, опираясь на одни сомнения.

* В письме ФНС России от 23 декабря 2005 г. № 21-5-07/552 сказано – категорию транспорта определяет регистрирующее ведомство, например, автоинспекция. Если оно учло машину как самоходку, нельзя применять ставку грузовика

7.3. Неустранимые сомнения. Особенности использования

В разговорах с инспекторами ссылаться на неустранимые сомнения нужно, но лишь для одного – избежать обвинения в сокрытии доказательств. Для этого же стоит упомянуть о неясностях в жалобах и запросах, отправляемых в налоговую службу или Минфин России. Мы проанализировали 25 311 документов этих служб, в каждом рассматривалась хотя бы одна налоговая ситуация.[29] Нашли всего 11 случаев, где чиновники увидели неустранимые противоречия. Как оказалось, непонятного в российских законах всего 0,04 процента. Это для госведомств. У судей «уровень неясности» в 40 раз выше – 1,6 процента (2755 упоминаний на 174 711 дел, хоть частично связанных с налогами). Отсюда вывод – польза от пункта 7 статьи 3 НК РФ будет только в суде, да и то сомнительная.

В суде о статье 3 желательно упоминать почаще – в споре с ИФНС любой довод полезен. Надо объяснить, почему конфликтную норму вы считаете неустранимым сомнением? Заранее подготавливая ответ на этот вопрос, обычно анализируют базы судебных дел. Возможно, что хоть раз подобная ситуация уже признавалась неясностью или по ней имеются разные вердикты. Тогда информацию из судебного решения лучше взять для своих аргументов, а на само дело – указать в арбитраже. Он не обязан придерживаться ранее изданных постановлений, но часто их учитывает.

Если нужных дел нет, могут помочь письма и статьи с разъяснениями ведомств, СМИ, аудиторских фирм и т. д. Изучив их, часто удается найти противоположные оценки одной и той же ситуации. Предъявив эти консультации суду, есть шанс доказать законность ссылки на статью 3 Налогового кодекса. Этот шанс возрастет при наличии разночтений между ведомственными документами или в частных ответах налоговиков либо Минфина.

Кроме того, налогоплательщики сами ищут повод для использования статьи 3. Например, отсутствие в законодательстве какого-либо определения, скажем, маркетинговых услуг. Их стоимость полностью уменьшает налогооблагаемую прибыль, как затраты на изучение конъюнктуры рынка (подп. 27 п. 1 ст. 264 НК РФ). Поэтому фирме выгодно относить издержки к маркетинговым. Обвинение в неправильной классификации расходов можно попробовать опровергнуть – термин не расшифрован законом.

Другое оправдание применяющих статью 3 НК РФ – недоработки чиновников. Они поздно издают документы. Так произошло со списанием потерь от естественной убыли и отдельные предприятия их неограниченно включали в издержки.

Почвой для пункта 7 статьи 3 становятся иные факты, в том числе нестыковки между разными статьями НК РФ или других законов. Скажем доначисление налогов исходя из рыночных цен позволено статьей 40 НК РФ. А в статье 555 ГК РФ запрещено определять цену на недвижимость по аналогии с подобным товаром. Противоречие использовалось для занижения стоимости продаваемых квартир.

Все методы, отмеченные здесь, спорны и непросты в применении. Позже рассмотрим их детально. А сейчас поговорим о конфликтах, построенных в том числе на неустранимых сомнениях. Инспекторы часто сомневались в реальности налоговых платежей.

8.1. Неудобная гарантия

Налог считается перечисленным, когда налогоплательщик, у которого достаточно средств на счете, сдал поручение в банк. Это гарантия (ст. 45 НК РФ) очень неудобна для государства. В 1999 году ее пришлось ввести (вместе с первой частью кодекса). Только тогда появилось постановление Конституционного суда от 12 октября 1998 г. № 24-П, запретившего повторное взыскание налога с добросовестного налогоплательщика.[30] Если деньги списаны со счета, налог уплачен, даже если он не внесен в бюджет кредитным учреждением, – решил КС РФ.

Мнение Конституционного суда налоговая служба выслушала. Но все равно, когда уплаченные компанией средства не поступали в бюджет, инспекторы старались взимать их повторно. Правда, таких попыток стало меньше, да и в арбитраже организации обычно выигрывали. Доказательством послужит постановление ФАС ВВО от 17 октября 2000 г. № А28-3108/00-230/23 по делу ОАО «Кировский шинный завод» и другие решения. Но были операции, формально законные, которые сочли подозрительными не только ревизоры, но и судьи. Пример – спор ОАО «Концерн „Калина“ (постановление ФАС УО от 14 ноября 2000 г. Ф09-1488/2000-АК). Организация продала банку его векселя, зачислив выручку (40 млн руб.) на свой счет в данном кредитном учреждении. Фирма составила платежки на перечисление налогов и якобы банк отправил средства в бюджет. Однако в казну сумма не поступила, да и не могла поступить. Арбитраж установил, что у банка отсутствовали средства на корсчете, поэтому и средства за векселя он не мог зачислить на расчетный счет общества. Раз так, решил суд, концерн «Калина» не соблюдает статью 45 Налогового кодекса: его налоговые платежки не обеспечены деньгами. Значит, спорные 40 млн рублей не перечислены в бюджет.

Можно выдвинуть альтернативное мнение – концерн «Калина» заплатил налоги, не нарушая законов. За появление долга должен ответить банк. Именно он сначала не исполнил обязанность по погашению векселя, а потом – по перечислению налогов. Но бессмысленно взыскивать деньги с уже разорившегося кредитного учреждения. Их можно получить только с предприятия, для чего обойти постановление КС РФ от 12 октября 1998 г. № 24-П. Чиновники начали искать способы обхода. И помог им в этом сам Конституционный суд.

КС РФ, по просьбе налоговой службы, пояснил свое мнение, издав определение от 25 июля 2001 г. № 138-О, в котором суд указал: его постановление только для добросовестных. Доказав «недобросовестность налогоплательщиков и банков в порядке, установленном Налоговым кодексом», можно забыть о введенных гарантиях.

В НК РФ упоминаний о совести нет. И как ее искать, КС РФ не просветил. Единственное, что он сделал, так это подсказал чиновникам возможные способы работы. Им рекомендовали предъявлять в арбитраж иски о признании сделок недействительными, сообщать предприятиям о банках, через которые не следует перечислять налоги и требовать отзыва платежек из подозрительных учреждений.

8.2. Победы и поражения после нового решения КС РФ

Узнав о новостях от Конституционного суда, чиновники сделали странный вывод – инспектор должен назвать недобросовестной любую компанию, деньги которой списаны со счета, но не поступили в бюджет. Особых доказательств недобросовестности ревизоры не предъявляли. Зато потребовали обоснования законности операций от фирм.

Большинство из крупнейших налогоплательщиков, столкнувшись с претензиями контролеров, сумели их опровергнуть (табл. 18). Организациям помогла их деловая репутация – компании давно работали и вносили значительные налоги. Сложно допустить, что они станут прибегать к услугам сомнительных банков ради небольшой экономии, – логично считали судьи. Незначительность – довод, косвенно показывающий отсутствие нарушений. Пользу налогоплательщик может извлечь также из убытков в операциях с проблемным банком. Это невозвращенные суммы, неперечисленные кредиторам средства и т. д. Такие потери не допустит компания, подготавливающая фиктивную сделку, – может решить арбитраж.

Сложнее мелким и средним компаниям. Зато их опыт интересней и дает несколько полезных выводов. Например, многие инспекторы решили, что налогоплательщик должен сам отслеживать положение банка. Не стоит, в частности, прибегать к услугам тех, о которых появились тревожные сообщения в прессе.

Подобные утверждения – абсурд. КС РФ упомянул только право налоговиков отслеживать ненадежные банки и сообщать о них компаниям. Для плательщиков обязанностей не устанавливалось.

Но это в теории, а на практике лучше немного подстраховаться. Допустим, организации известно о сложном положении банка, но, тем не менее, она переводит через него налоги. Рекомендуем следить за служебными записками сотрудников и иной внутренней документацией – в ней не должно быть упоминаний о трудностях кредитного учреждения. Желательно даже следить, чтобы такой информации не оказалось в газетах и журналах, на которые подписана организация (единичные издания с ненужными сведениями советуем выбросить). Это позволит уверенно говорить, что налогоплательщик не подозревал о банковских неурядицах. Такие ухищрения не годятся, если платежки сданы, когда о крушении банка было широко известно. Здесь фирмы, доказывая отсутствие нарушений, просто ссылаются на статью 45 НК РФ, где говорится только о необходимости денежного обеспечения счета предприятия, а не самой кредитной организации. Многие из подобных дел юрлица выигрывают. Как пример, можно указать решение Арбитражного суда г. Москвы от 19 августа 2005 г. № А40-32481/05-117-299 по делу ОАО «Московский первый часовой завод».

Сталкиваясь с такими решениями, налоговики решили упоминать в суде как можно больше нестандартных фактов в работе организации. Трактуя их, как операции без деловой цели, чиновники пытались доказать недобросовестность. Это часто удавалось, например, в постановлении ФАС ВВО от 17 октября 2005 г. № А29-6949/2004А. Продавец запретил своим клиентам перечислять деньги на счет, с которого списаны налоги, непоступившие в бюджет, – указали инспекторы. Подобный запрет лишних доходов не даст и ясно – компания знала о ненадежности кредитного учреждения. Она могла предположить, что ее налоги не будут перечислены, но, тем не менее, сдала платежки в проблемный банк. Выходит, действовала недобросовестно, – заключили судьи.

Вывод: избегайте письменных приказов о неперечислении денег на определенный счет. Лучше устно сообщить покупателям о смене банковских реквизитов или же оформить на их имя новую первичку с данными реквизитами, уничтожив старую.

Партнеры могут не прислушаться к устным доводам или не сменить первичку. Но и тут остается легальный способ ограничить поступление средств на счет. Он следует из постановления ФАС МО от 27 декабря 2004 г. № КА-А40/12290-04. Предприятие, имеющее несколько счетов, может установить, что каждый из них используется для определенных сделок или для расчета с контрагентами. Сделки и контрагенты подбираются так, чтобы перечисления на счет в проблемном банке стали минимальны. К примеру, туда могут зачисляться доходы от реализации услуг, если это незначительный вид деятельности. Создав такую классификацию, надо объяснить, что она нужна для управленческого учета и контроля и поможет быстрее обрабатывать платежи, анализировать их, определять наиболее выгодную деятельность. Все это указывается в служебной записке, поданной финансовым директором на имя руководителя, который утверждает приказ о распределении платежей. Исполняя его, бухгалтерия или расчетный отдел сообщают партнерам о смене счета, направляя большую часть платежей в обход проблемного банка.

Рассказанное абзацем выше – это опыт налогоплательщиков. Использовать его или нет – каждый решает сам, обычно такие схемы применяют в крайних случаях. Они рискованны и, скорее всего, реальность уплаты налогов придется доказывать в арбитраже, где все зависит от того, насколько обоснованны действия фирмы и поверят ли судьи предъявленным документам. В последнее время они все тщательнее анализируют обстоятельства, трактуя многое не в пользу предприятия.

Арбитрам помогает письмо ФНС России от 27 апреля 2006 г. № ММ-6-06/450@. В нем сообщается, что налоговики не могут сами отзывать платежные поручения, сданные в проблемные банки. Чиновники лишь рекомендуют налогоплательщикам отзывать такие поручения. К рекомендациям можно не прислушиваться и потом доказать в суде, что налог уплачен. Но этих случаев мало. Обычно налогоплательщиков, игнорирующих предписание ИФНС, признают недобросовестными.

8.3. Секретные методички против налогоплательщиков

Кроме открытых писем, у ФНС России есть две секретные методички по выявлению недобросовестных налогоплательщиков и банков.[31] Большую часть из рекомендованных способов контроля мы уже разобрали. Но кое-что еще не раскрыто.

Если списанные с организации суммы не поступили в бюджет, первым делом инспекторам предписано набрать информацию о счетах компании (табл. 19). Вторым – установить признаки недобросовестности (использование проблемного счета только для налоговых перечислений, открытие его при наличии счетов в других банках, отсутствие среди неисполненных документов платежек контрагентам и т. д.). После начинается третий этап – получение информации от сотрудников предприятия.

* Если надо, то инспекторы могут собирать и другие сведения – указывает ФНС России

* Стоит отличать списание денег с корсчета банка и со счета налогоплательщика. В первом случае у фирмы (ПБОЮЛ) изъяты средства. Значит, по логике Конституционного суда, налог уплачен. Во втором случае деньги остаются на счете налогоплательщика и его могут назвать должником.

Инспекторы поинтересуются причинами открытия счета, тем, кто предложил его ввести, вел переговоры с банком и т. д. Ответить несложно. Хуже другое – сотрудников организации могут спросить «о действиях… по выяснению финансового состояния банка». Они должны быть запротоколированы «с приложением копий документов, содержащих переписку с банком…». Если контроль не проводился, то надо объяснить его отсутствие. Не справившимся с такой задачей угрожает обвинение в том, что они не проявили должной осмотрительности при выборе партнеров и будут отвечать за ошибки последних. Такие обвинения иногда поддерживаются судом.

Упомянутые в методичке проверки большинство фирм не выполняет. Причина тут – не отсутствие «осмотрительности». Просто пока кредитное учреждение действует, ревизии бессмысленны. Но, увы, в ФНС России считают иначе. Желательно показать наличие контроля, хотя бы на бумаге. Открывая счет в новом банке лучше распечатать с его сайта последнюю отчетность и убедиться в отсутствии убытков (при желании – еще и в том, выполняет ли банк требования ЦБ РФ[32]). На сайте зачастую размещается информация об отсутствии просроченной задолженности по налогам, величине уставного капитала (его минимум для ныне создаваемых банков – 5 млн евро) и т. д. Данные сведения тоже стоит распечатать. Так демонстрируется выполнение проверок.

8.4. Секретная методичка против банков

Контроль над банками рассмотрим кратко, используя методичку, одобренную приказом ФНС России от 17 мая 2005 г. № КБ-14-24/ 195дсп. Если банк (или филиал) хотя бы три дня подряд не исполнял платежки организаций, инспекция начнет мониторинг его деятельности. Еженедельно она будет определять массу показателей по кредитному учреждению (табл. 20), рассчитывая их, в основном, по информации, собираемой с банкиров.

* Чиновники вправе использовать и другую информацию – предупреждает ФНС России. Мониторинг закончится, когда за две недели банк (филиал) не допустит ни одной просрочки в платежах. Также мониторинг прекращается с отзывом лицензии.

Мониторинг нужен не столько для оценки состояния банка, сколько для выявления лиц, вносящих через него налоги. О них инспекция обязана сообщать в то управление ФНС России, где зарегистрирована фирма либо предприниматель. Далее налоговики осведомляют плательщиков – не прибегать к услугам проблемного банка, предлагая отозвать уже сданные платежки. Если они еще не проведены кредитным учреждением, большинству проще составить отзыв. Его форма произвольна, он составляется в двух экземплярах, заверяется в ИФНС и сдается в кредитное учреждение. В отзыве стоит указать такие реквизиты, как номер, дату и сумму первоначальной платежки, данные о налогоплательщике, банке, получателе средств. На всякий случай, к документу можно приложить копию отзываемого поручения.

Если предприятие отзыв не составило, а налоги все-таки не поступили, инспекция признает фирму должником. Очень часто в таких ситуациях с контролерами соглашается суд, хотя имеются обратные случаи (пример – постановление ФАС ВСО от 24 февраля 2005 г. № А19-26742/04-15-Ф02-352/05-С1 по делу ООО «Автотранспортное предприятие Иркутского облпотребсоюза»). Там арбитраж признал добросовестность плательщика, который игнорировал рекомендации налоговиков. Объясняя свое поведение, представители организации сказали – мы были уверены в репутации кредитного учреждения и поэтому не стали отзывать платежки. К этому аргументу можно добавить то, что среди прав инспекции (ст. 31 НК РФ) нет возможности влиять на выбор банка.

Все доводы лучше изложить в служебной записке главбуха (либо финансового директора), составляемой после получения совета от ИФНС. Она готовится на имя руководителя и может помочь в арбитраже.[33]

Когда платежки проведены банком, их лучше не отзывать. Отзыв станет равносилен признанию долга перед бюджетом. Вам обязательно начислят пени.

Они (и больше чем при отзыве) возникнут и если организация проиграет суд. Но фирма в силах застраховаться, перечислив спорную сумму налога еще раз. У компании, по ее данным, возникнет переплата и от инспекции можно потребовать – верните излишне внесенные деньги. Чиновники откажут и это можно спокойно оспаривать в арбитраже. В случае победы вы вправе зачесть или вернуть излишне уплаченные налоги. Ну а при поражении утешит незначительная сумма пеней – они не станут браться со дня, когда выполнен второй платеж.

8.5. Дело НТВ

Якобы неуплаченные налоги контролеры могут припомнить через несколько лет после списания их со счета организации. В этом можно убедиться хотя бы на примере компании НТВ. Она еще в 2006 году оправдывалась по сотрудничеству с Владимиром Гусинским. Последний расстался с акциями фирмы в 2000 году.

Суть претензий в том, что в 2000 году ОАО «Телекомпания НТВ» обслуживалась в «Мост-Банке», подконтрольном господину Гусинскому. С возникновением проблем у владельца, они появились у банка. Он не смог перечислить в бюджет налоги телевизионщиков на 20,6 млн рублей. Четыре года деньгами инспекторы особенно не интересовались, а в марте 2005 года сообщили, что платеж не зачтен. Его нужно снова внести в бюджет, отдав при этом пени за четыре с лишним года. Виной плательщика назвали не только сотрудничество с «Мост-Банком», но и то, что он не захотел вносить налоги через другое кредитное учреждение (где у него был счет), и то, что его контрагенты открыли счета в «Мост-Банке». Оспорить эти выводы в суде нельзя, – указали налоговики. Решение о невозможности признать налог – внутренний документ ИФНС, не затрагивающий права юридического лица.

Телевизионщикам, к тому времени лояльным, требования показались беспричинными. Они подали в суд и после годовых тяжб все-таки выиграли дело (постановление ФАС МО от 21 марта 2006 г. № КА-А40/2001-06). Арбитры сделали справедливый вывод. Налогоплательщик может оспаривать любой адресованный ему документ (вне зависимости от названия), если он затрагивает его права и подписан руководителем (либо его заместителем) налогового органа. Повторное требование 20 с лишним миллионов рублей явно затрагивает права и противозаконно – указал суд. Все доводы инспекции не свидетельствуют о нарушении. Наличие у фирмы счета в «Мост-Банке» понятно и обоснованно хотя бы внутрихолдинговыми отношениями. Еще ясно, что если у организации и партнеров один банк, то это удобно – позволяет сократить сроки поступления средств. Так что в совпадениях нет ничего удивительного и тем более, криминального. Наконец, НТВ предъявило платежки из которых видно – налоги перечислялись через разные банки. Просуммировав все, суд решил – обвинения контролеров беспочвенны.

8.6. Пенсионные взносы. Закон против суда

Последнюю часть этой главы посвятим взносам в ПФР.[34] Они признаются уплаченными, только когда деньги поступили в фонд, о чем сказано в пункте 2 статьи 24 Федерального закона от 15 декабря 2001 г. № 167-ФЗ. Но должен ли он применяться? На наш взгляд, нет. В определении КС РФ от 1 июля 1999 г. № 97-О (по делу ОАО «Завод „Красное Сормово“) прямо указано – для страховых взносов используется те же правила, что и для уплаты налогов. Фирма не должна отвечать за банк.

Раньше так считали многие судьи. Как пример укажем постановление ФАС ВВО от 15 мая 2002 г. № 859/5-1803/150/5 по делу ОАО «Ивановооблгаз»). Там есть один любопытный эпизод. Пытаясь доказать недобросовестность организации, сотрудники фонда сообщили – компания сдавала платежки в то время, когда банк уже не работал, а значит, ей известно о невозможности перечисления. Но плательщик смог их опровергнуть. Он сумел предъявить письмо ЦБ РФ и копию выписки по корсчету своего банка. Из них ясно, в спорный период кредитная организация вела деятельность. Поэтому компания не сомневалась в возможности перечисления средств. Кроме того, все приходные и расходные операции банка прекращаются только после отзыва у него лицензии, – указали представители ОАО (п. 7 Положения ЦБ РФ от 2 апреля 1996 г. № 264). В то время, когда уплачивались взносы, еще имелась лицензия.

В деле решающую роль сыграла информация из ЦБ РФ. Ее и сейчас удастся получить, обратившись в арбитраж за ходатайством об истребовании доказательств у Центробанка. Также можно еще до суда самим направить запрос в ЦБ РФ или получить копии документов у проблемного банка. Но теперь эти сведения использовать сложнее.

Пенсионные взносы, списанные со счета, но зависшие в банке, не уменьшат долг предприятия. Так теперь решают судьи, опираясь на Закон № 167-ФЗ (пример – постановление ФАС СЗО от 27 июля 2004 г. № А44-1677/04-С15 по делу ЗАО «Ником»). Мнение Конституционного суда игнорируется, хотя неоправданно – оно не отменено и его можно отнести к Закону № 167-ФЗ. Только старые гарантии нынче не в моде, поэтому не ясно – учтет ли их арбитраж. На них надо ссылаться (в споре любой аргумент хорош), но для себя плательщики уже сделали вывод: доказать перечисление пенсионных взносов труднее, чем налогов.

Заканчивая эту главу, скажем о новой обязанности банков, вводимой с 2007 года (п. 3.1 ст. 60 НК РФ). Если банк не перечислил налоги из-за нехватки средств на корсчете, он обязан сообщить об этом в ИФНС, а также клиенту, чье поручение не было выполнено. Получив такое сообщение, организация, деньги которой уже списаны, не обязана вновь перечислять налоги. Но доказывать свою добросовестность, скорее всего, придется.

Когда же банк не сообщил о проблемах, это дополнительная защита для налогоплательщика. Всегда можно сказать: «мы рассчитывали, что о непрошедших налогах нас проинформируют – этого требует статья 60 НК РФ. Отсутствие уведомления – вина не предприятия, а банка».

9.1. Новое в уплате налога

С 2007 года споров об уплате не станет меньше. Статья 45, регулирующая этот вопрос изменена, но незначительно. Основных корректировок четыре.

Первое: указано, что статья распространяется не только на налоги и сборы, а еще и на авансовые платежи налогов, пении штрафы. Это хорошее новшество. Официально закреплено – эти платежи считаются исполненными, как только налогоплательщик сдал платежку в банк и на счете достаточно средств.

Второе – когда плательщик неверно указал номер счета в казначействе и банк получателя, налог не считается уплаченным. Правда, это относится только к случаям, когда ошибка стала причиной непоступления денег в бюджет. Может быть и такое, что ошибка незначительна (скажем, неверно указан КБК, но банк все-таки перевел деньги). Тогда налогоплательщику лучше уточнить у инспекции – куда именно зачислены деньги? Для этого ему разрешено обратиться в ИФНС с заявлением о допущенной ошибке (к нему нужно приложить платежку). Чиновники в ответ должны сообщить информацию о принадлежности платежа.

Третье – инспекция вправе запросить у кредитного учреждения копию платежки, что удобно организациям и ПБОЮЛ. Ведь если чиновники затребуют поручение, увидят его наличие (банк предоставляет документ за пять рабочих дней), то ИФНС должна вынести решение об уточнении платежки. В лицевом счете налогоплательщика она указывается проведенной днем предоставления в банк (при условии, что на счете имелись деньги). Если инспекция учла документ позже и начислила пени, то их надо сторнировать. Основанием для перерасчета будет решение инспекции, копию которого налогоплательщик вправе получить (подп. 12 п. 1 ст. 32 НК РФ). На всякий случай советуем взять этот документ.

Четвертое новшество важно только для бюджетников, которым открыты лицевые счета в казначействе. С них деньги могут быть взысканы лишь через суд.

9.2. Новое правила взыскания

У коммерческой организации и ПБОЮЛ, не перечисляющей налог (пени, штраф, сбор), инспекция вправе взыскать средства с расчетного счета. Об этом говорится в статье 46 НК РФ, где с 2007 года изменены четыре срока (табл. 21). Когда не удается снять деньги, налоговики совместно с судебными приставами, могут изъять другое имущество налогоплательщика, применив статью 47 НК РФ. В ней одно «срочное» изменение – принять решение об изъятии фискалы должны в течение года (ранее период не ограничивался). Он отсчитывается с того дня, как закончится срок добровольной уплаты налога, отведенный в требовании ИФНС. Еще одна поправка статьи 47 НК РФ позволит государству взыскивать любые деньги налогоплательщика, а не только наличные или находящиеся в банке. Новация странная (непонятно, где еще могут быть деньги), но главное не в этом – самых важных корректировок мы не дождались.

Налог по-прежнему будет считаться уплаченным, не в тот момент, когда имущество изъяли у фирмы, а когда его продали (п. 6 ст. 47 НК РФ). На реализацию даже официально отведено два месяца (п. 1 ст. 54 Федерального закона от 21 июля 1997 г. № 119-ФЗ). Все это время компания, как минимум, числится должником.

Как максимум, с нее возьмут пени. Они не начисляются при аресте активов, но лишь, если из-за него организация не могла внести налог. Изъятое имущество (например, оборудование) для налогов не предназначалось. Следовательно, пени законны (пример – постановление ФАС ВСО от 14 июня 2005 г. № А19-3827/04-15-5-Ф02-2657/05-С1 по делу ОАО «Коршуновский ГОК»). На наш взгляд, арбитры забывают об одном – оборудование нужно для получения доходов, из которых перечисляются налоги.

Еще одна проблема – нет гарантий от обмана или ошибок взыскателей. С этим, к примеру, столкнулись в ОАО «Рязанская ГРЭС». У электриков в счет долгов взяли векселя и передали их на продажу в Фонд содействия развитию налоговых реформ в Рязанской области. Ценные бумаги, выданные нефтяной компанией, оценили почти в пять раз ниже номинала, но речь не об этом. Два из трех векселей фонд перевел на предприятия, которые их реализовали и исчезли вместе с деньгами. Бюджет от этих операций ничего не получил и у ГРЭС долги не списали. Убытки ей также не компенсировали – по мнению суда, нет связи между произошедшим и действиями взыскателей (постановление ФАС ЦО от 6 октября 2004 г. № А54-4388/01-С11). От таких неприятностей плательщикам невозможно уберечься. Должник может сказать приставу о том, какое имущество лучше изымать первым (п. 5 ст. 46 Федерального закона от 21 июля 1997 г. № 119-ФЗ). Но будет ли это предложение принято, зависит от чиновника и порядка изъятия активов.[35]

9.3. Возврат налогов. Общие правила

С уплатой налогов прямо связан возврат излишне перечисленных или взысканных сумм. Он определен в статье 78 НК РФ и с 2007 года серьезно изменен, что видно из табл. 22. Еще, исправляя кодекс, законодатели указали, как исчислять возвращаемую сумму. Это переплата определенных налогов (федеральных или региональных или местных) за вычетом недоимки по таким же налогам, сборам и пени по ним. Кроме того, вычитаются подлежащие взысканию штрафы за нарушение налогового законодательства (присужденные арбитражем или те, что инспекция вправе сама взыскивать).

Как и раньше, в кодексе сказано – налог возвращают в течение одного месяца после подачи налогоплательщиком заявления (п. 6 ст. 78 НК РФ). Думаем, чиновники добавят еще три месяца – время, отведенное для камеральной проверки. При этом они будут ссылаться на аргументы Президиума ВАС РФ, разрешившего такое увеличение срока. Правда, суд считал, что лишнее время нужно инспекции для того, чтобы «установить факт излишней уплаты». Это можно сделать, выполнив сверку расчетов с налогоплательщиком. Ее наличие, по нашему мнению, позволит требовать возврата в срок, введенный в Налоговом кодексе.[36] Но это придется доказывать инспекторам, а то и судьям.

9.4. Возврат принудительно изъятых сумм

Новшества статьи 79 (возврат принудительно взысканных сумм) в основном повторяют статью 78 НК РФ. Остались и ранее наличествующие расхождения. Например, заявление о возврате излишне перечисленных сумм можно подавать в ИФНС, пока не окончилось три года со дня уплаты. Излишне взысканных – лишь в течение месяца, после того, как плательщику стало известно о нарушении его прав (п. 3 ст. 79 НК РФ). Не успевшим приходится идти в суд, на это дано три года.

У подающего иск на признание незаконным бездействия инспекторов, отказывающихся возвращать деньги шансов мало. Необходимо требовать возврата налога, доказывая наличие переплаты. Такой вывод следует из постановления Президиума ВАС РФ от 28 февраля 2006 г. № 10074/05 по делу ОАО «ВНП Волготанкер».

Предприятие подало иск против бездействия чиновников, не возвращающих переплату. Но спорная сумма взыскана с компании инкассовыми поручениями, то есть не по ее воле, а из-за действий ИФНС. За возвратом денег следовало обратиться в инспекцию в течение месяца. Если это время пропущено, налоговики уже не могут принимать решения. Поэтому их бездействие законно – решил суд.

Тут два выхода. Первый – доказывать, что когда исполнялось инкассовое поручение, в фирме еще не подозревали о его противозаконности. Следовательно, месяц надо считать не от этой даты, а от той, когда стало известно о нарушении прав. Это может быть день завершения налоговой проверки, указавшей на излишне внесенные суммы. Работники «Волготанкера» так и заявили, но суд не учел их аргумента. Подобное игнорирование бывает связано как с нехваткой доказательств (например, отсутствием записи о переплате в акте), так и с неубедительной позицией организации.[37] Так что надежней второй выход – доказывать наличие переплаты. Если со дня ее возникновения не прошло трех лет, нет нужды обосновывать правомерность подачи иска. Потребуется только аргументация к самой переплате: отчетность, платежки, акты сверки с ИФНС и т. д.

Впрочем, о спорах по возврату налогов поговорим отдельно. Изменения в НК РФ не устранили причин для большинства конфликтов.

10.1. Дело ОАО «Северсталь»

В деле этого предприятия интересна не сумма (немногим более 23,2 млн руб.), а беззастенчивость представителей налоговых органов. С начала 2003 года они наблюдали, как деньги вносят по ошибочным реквизитам, но лишь в мае 2004 года сообщили компании о зачислении платежей в невыясненные. Почти полтора года у организации копилась переплата и только потом ее поставили об этом в известность. Фирма на следующий же день попросила зачесть сумму в счет текущего долга по налогу на прибыль, и инспекция должна была выполнить эту просьбу (это видно из п. 5 ст. 78 НК РФ). Но не выполнила.

Чиновники решили вернуть переплату, подождав еще шесть месяцев. Деньги, которые требовалось зачесть, списали с расчетного счета. К тому времени незачтенный долг из текущего стал просроченным и контролеры начислили пени. Ради них, похоже, и затевались столь хитрые манипуляции. Предприятию же компенсацию не начислили, хотя государство год с лишним распоряжалось его деньгами.

Платежки, которыми сняты средства, надо признать неправомерными. Арбитраж с этим согласился (постановление ФАС МО от 15 ноября 2005 г. № КА-А40/10995-05), и указал, что если ИФНС вернула деньги, значит, признала их переплатой. Но об этом следовало вовремя, в течение месяца сообщить обществу, а не ждать больше года. Так что нарушен пункт 3 статьи 78 НК РФ. Кроме того, никто не просил ревизоров возвращать деньги (требовался зачет). Значит, госслужащие превысили свои полномочия. Инспекция проиграла суд. Но чтобы не оказаться в ситуации «Северстали», подавая в ИФНС заявление о зачете, лучше проверить его выполнение. На конец того месяца, когда он должен быть сделан, рекомендуем провести сверку расчетов по налогам. Если фискалы не выполнили свои обязанности, это будет видно, и тогда можно обращаться с жалобой в инспекцию либо управление или же сразу в суд. Пошлина тут минимальна – 2000 рублей (подп. 3 п. 1 ст. 333.21 НК РФ).

10.2. Опыт энергетиков

Отказ от своих слов – обычный прием госведомства. Суды к нему относятся по-разному, что видно хотя бы из споров о допустимых вариантах уплаты налога. Так они не признали, что у ОАО «Мосэнерго» есть переплата, поскольку налоги внесены векселями. Разрешены только денежные расчеты (п. 3 ст. 45 НК РФ), остальные способы незаконны – решил ФАС МО (постановление от 29 августа 2005 г. № КА-А40/8016-05-П). У компании нет переплаты, а возможно, наоборот имеется задолженность, и ей придется заплатить налоги вторично (того же потребовали в деле «ЮКОСа», где также были вексельные операции).

Допустим, суд прав. Но тогда ошибаются другие, в частности ФАС СЗО. По его мнению, переплата за 1999 год могла формироваться и неденежными отчислениями (постановление от 14 июня 2005 г. № А42-4349/04-22 по ОАО «ГМК „Печенганикель“). За это же время разбиралось и дело ОАО «Мосэнерго», но там арбитры не обратили внимания на совместное письмо МНС и Минфина России от 29 декабря 1999 г. № ВВ-6-09/1062, № 03-07-21/133. По нему «суммы неденежных расчетов» учитываются инспекцией, когда они проведены до 29 декабря. Выходит, в ситуации с «Мосэнерго» чиновники отказались от своих слов и суд их поддержал. Таких споров немало, а потому, неденежные расчеты лучше игнорировать, даже если отдельные ведомства их разрешат.

«Мосэнерго» проиграло и в другом деле (постановление ФАС МО от 29 августа 2005 г. № КА-А41/8234-05). Общество не смогло обосновать право на возврат налога по нескольким причинам, одна из них формальна. Организация, указывая на переплату за шесть месяцев, предоставила акт сверки расчетов за девять. Окружной суд мог бы направить дело на новое рассмотрение, затребовав сопоставимые документы. Но он не дал шанса, указав – переплата отсутствует. Так что просите у инспекции сверку расчетов по тот день, на который вы доказываете наличие переплаты.

С формальными претензиями сталкивались и другие энергетики, но они побеждали. Чиновники тщательно проверяют два реквизита – наличие ИНН и КПП на заявлении, а также полномочия лица, его подписавшего. В частности им не может быть директор по финансам – заявили налоговики в деле ОАО «Красноярскэнерго», отказавшись выплачивать более 21,6 млн рублей. Инспекция проиграла (постановление ФАС ВСО от 13 декабря 2005 г. № А33-16002/03-С3-Ф02-6190/05-С1). У менеджера имелась доверенность на представление интересов юрлица в госведомствах, поэтому он – уполномоченный представитель налогоплательщика.[38] Мы рекомендуем сразу сообщать контролерам реквизиты этой доверенности (чтобы не было лишних вопросов). Кроме того, заявление о возврате лучше подписать не только у финдира или главбуха, но и у гендиректора. Генеральный директор – законный представитель налогоплательщика. Ему не нужна доверенность,[39] поэтому ревизоры не могут обвинить в ее отсутствии.

10.3. Поражение «ЛУКОЙЛа»

Иногда суд скорее мешает возврату. В качестве примера приведем определение КС РФ от 2 октября 2003 г. № 317-О по делу ООО «ЛУКОЙЛ-Западная Сибирь». Он считал акцизы по незаконно завышенной ставке переплатив 784 млн рублей. С этим суд согласился, но указал – косвенные налоги, когда они взяты с покупателей, возвращаются по особым правилам. «ЛУКОЙЛ» получил эти деньги с клиентов, прибавив сумму налога к цене товара. Соответственно, если компания получит средства из казны, это ее неосновательное обогащение (ст. 1102 ГК РФ). Надо сначала отдать средства контрагентам, а потом претендовать на выплаты из бюджета. В этом смысл решения Конституционного суда. Распространить его можно на НДС, полученный с российских потребителей (не надо путать с экспортным налогом), а также на отмененный с 2004 года налог с продаж. Эти платежи, как и акцизы, включаются в цену товара.

Определение № 317-О критиковали резко и заслуженно. Государство, признав незаконность получения налогов, оставляет эти суммы в бюджете. То есть само «неосновательно обогащается». Кроме того, возможные способы возврата налога легко применять, только нарушая закон. Допустим, розничный продавец, получив с покупателей лишний НДС не сможет их найти, но легко оформит фиктивные ведомости возврата денег. Фактически бизнесменов толкали на противоправные действия. Еще поразила избирательность подхода судей. Определение № 317-О издано через три с половиной месяца после постановления КС РФ от 19 июня 2003 г. № 11-П. В нем речь шла о НДС и налоге с продаж, что взимались с ПБОЮЛ – «упрощенцев». Суд, выявив незаконность подобных действий, велел пересмотреть дела налогоплательщиков. Напрямую о возврате налога не говорилось, но ведь жалобы подавались на несправедливые платежи. Их цель ясна – вернуть деньги. Так мнение КС РФ восприняли в арбитраже. Но Конституционный суд заставил сделать иной вывод – налоги, излишне полученные с покупателя и перечисленные в бюджет, вернуть фактически невозможно.

10.4. Срочная путаница от Высшего суда

По особому кодекс читал и ВАС РФ. Например в статье 78 сказано четко – налог должен быть возвращен через месяц после подачи налогоплательщиком заявления. Инспекторов норма не устраивала. Они говорили, – отдадим деньги, но только закончив камеральную проверку. На нее отводится три месяца (ст. 88 НК РФ). Однако в кодексе не сказано, что возврат производится после «камералки» – заявляли налогоплательщики, в частности ООО «Проктер энд Гэмбл» и Сбербанк России. До недавних пор судьи с ними обычно соглашались (пример – постановление ФАС СЗО от 2 марта 2005 г. № А56-25083/04 и ФАС ВВО от 5 октября 2005 г. № А11-1585/2005-К2-19/90). При этом никто не запрещал инспекции, вернув средства, выполнить ревизию и, если нужно, штрафовать за фиктивную переплату.

В конце 2005 года все изменилось. Вдруг налогоплательщик, незаконно получив деньги, сбежит с ними? Другие аргументы, которыми мог руководствоваться Президиум ВАС РФ предположить сложно. Иначе почему он принял странное решение, что сначала должна быть налоговая проверка и лишь потом – возврат (п. 11 приложения к информационному письму Президиума ВАС РФ от 22 декабря 2005 г. № 98)?

В результате срок возврата излишне уплаченных налогов увеличен до четырех месяцев. На компенсацию за несвоевременную выплату можно претендовать, если ИФНС не уложилась в этот период. Этот вердикт, на наш взгляд, противоречит НК РФ, но интересы бюджета оказались дороже.

10.5. И бессрочный возврат от Конституционного

Президиум ВАС РФ отличился еще и постановлением от 29 июня 2004 г. № 2046/04. Когда в НК РФ не было срока, отведенного для зачета излишне уплаченных налогов, суд приравнял его к возврату. Заявление о возврате излишне внесенного налога надо подать в течение трех лет после того, как он был уплачен. Позже деньги не отдадут. И не зачтут, – решил Президиум ВАС РФ. С 2007 года ограничение появилось в кодексе (п. 7 ст. 78).

Несмотря на это, можно зачесть (да и вернуть) и более давнюю переплату. Это доказал ОАО «Комбинат имени Степана Разина» (постановление ФАС СЗО от 27 апреля 2005 г. № А56-35612/04), которому помогло определение КС РФ от 21 июня 2001 г. № 173-О. Трехлетний срок, отсчитываемый со дня уплаты и приведенный в НК РФ, важен для обращения в инспекцию, а не в суд – указал КС РФ. В последнем случае надо определять период по статьям 196 и 200 Гражданского кодекса. По ним срок также составляет три года, но он считается с того дня «когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права». К примеру, если вы заплатили налог в 2005 году, а в 2006 узнали о том, что его вносить не нужно, отсчет пойдет с 2006 года. Позже с Конституционным судом согласились в Минфине России (письмо от 22 февраля 2006 г. № 03-02-07/2-10).

Дело за малым. Как понять, когда плательщик выявил нарушение своих прав? Ответ на вопрос также выводится из постановления по комбинату им. Степана Разина. Если ИФНС сообщила о переплате, начинается отсчет. Контролеры постоянно игнорируют свою обязанность, поэтому срок можно определять по данным компании. Например, об излишнем перечислении налогов ей может стать известно после аудиторской проверки либо получения консультации. Дата проверки (консультации) и будет той, от которой станет исчисляться срок давности.

10.6. Прочие споры по возврату

Закончим эту главу спорами, актуальными для 2006 года – о возврате авансов. Это суммы, перечисленные не за налоговый, а за отчетный либо иной период. По большинству основных платежей налоговый период – год,[40] значит, аванс – любая сумма, определенная не по годовому расчету. Ее нельзя назвать налогом и поэтому при переплате фирма не может вернуть деньги. Об этом Сбербанк узнал из постановления ФАС ВСО от 17 января 2005 г. № А78-2836/04-С2-Ф8-284-Ф02-5812/04-С1. А из другого постановления (ФАС ВВО от 19 октября 2005 г. № А79-1871/2005) он выяснил, что авансы – обычный налог. По ним допустим и возврат. С тем, что решения по авансам противоречат друг другу, сталкивались и другие компании, например Мосэнерго.[41]

Интересная логика у отказывающихся возвращать средства. Если аванс – не налог, то чем же его считать – благотворительностью? Но ей никто не занялся, когда бы не требования об уплате, закрепленные в НК РФ. Кроме того, при расчете пени с организаций аванс всегда признавался налогом. Но вот почему-то переставал им быть, когда речь заходила об ответственности государства. С двойными стандартами решил покончить Президиум ВАС РФ, признав, что аванс – обычный платеж (п. 10 приложения к информационному письму от 22 декабря 2005 г. № 98), и излишне внесенные суммы должны быть возвращены налогоплательщику. Правда, некоторые судьи отказываются защищать налогоплательщика, если подозревают, что речь идет об авансе. Как пример, укажем постановление ФАС ВСО от 18 января 2006 г. № А19-5725/05-24-Ф02-6949/05-С1 по делу ОАО «Российские железные дороги». Утешает одно – спорить осталось недолго. С 2007 года право на возврат авансов следует из пункта 14 статьи 78 НК РФ.

11.1. Кому положена компенсация

Если государство не вернуло излишне уплаченные налоги или сделало это с опозданием, оно должно возместить еще и сумму процентов. Рассчитывается она по-разному (см. табл. 23), но всегда в действиях чиновников есть общее – они пытаются всеми путями не выплачивать компенсацию или хотя бы уменьшить ее сумму.

* С заявлением о взыскании компенсации советуем обращаться в суд в течение трех месяцев с того дня, когда возвращен сам налог. Это следует из части 4 статьи 198 АПК РФ. Некоторые компании доказывали недействительность трехмесячного ограничения. Но это были особые плательщики, например, Сбербанк (постановление ФАС ВВО от 19 октября 2005 г. № А79-1871/2005)

11.2. Судебные дела Сбербанка

В конфликтах дело доходит даже до филологических споров, как это случилось в споре между налоговиками и Сбербанком (постановление ФАС ПО от 6 октября 2005 г. № А65-6611/05-СА1-23). Дебаты шли о том, как понимать слова «сумма излишне уплаченного налога, не возвращенная в установленный срок». На нее начисляются проценты. Чиновники считали такой суммой ту, что с опозданием возвращена из казны. Банкиры же говорили – надо учитывать и переплату, которая пока не отдана государством, хотя мы об этом просили. Она тоже долг казны. Последствием невозврата этой суммы должна быть компенсация, с чем согласился арбитраж.

У Сбербанка был еще ряд важных дел, одно из которых позволяет сделать вывод: нельзя начислять проценты только до того дня, когда инспекция приняла решение о возврате. От этого момента до поступления денег на счет компании может пройти немало времени и потери должны быть компенсированы. Сумму возмещения следует определять до дня фактического получения средств из бюджета. Пока так решают суды (постановление ФАС ВСО от 17 февраля 2005 г. № А19-6190/04-40-Ф02-272/05-С1), а с 2007 года норма попадет в пункт 6 статьи 78 НК РФ.

Также банк – участник самого абсурдного конфликта о налоговой компенсации. Однажды он переплатил налог на прибыль (свыше 430 000 рублей) и обратился в инспекцию за возвратом. Денег организация, как водится, не получила и подала иск в суд, требуя не только своих средств, но суммы процентов. Арбитраж поинтересовался у налоговиков, почему они не исполняют свою работу. Тут и выяснилось, что Сбербанк – нарушитель, не перечисливший бюджету налог на имущество и плату за загрязнение окружающей среды. Какой уж тут возврат – удивились чиновники. Мы даже зачесть переплату не можем – продолжили они. Ведь банкиры не подали в инспекцию нужного заявления.

Действительно, безобразие, – мог бы сказать судья. Но вместо этого был задан еще один вопрос: сколько задолжал нарушитель?

Сбербанк оказался должен 89 рублей 54 копейки – примерно 1/5000 от суммы, что не отдавала ИФНС. Комментарии излишни.

Арбитры все-таки уточнили у контролеров, почему те ждали заявления на зачет вместо того, чтобы уменьшить переплату на 90 рублей и вернуть компании оставшиеся деньги? Это соответствует пункту 5 статьи 78 НК РФ. Но вразумительного ответа не появилось и стало ясно – копеечная задолженность стала лишь поводом для отказа в возврате. В итоге суд решил, что налогоплательщик вправе получить и излишне внесенный налог, и компенсацию от государства (постановление ФАС ВСО от 16 декабря 2004 г. № А19-6303/04-24-Ф02-5219/04-С1).

11.3. Возмещение при зачете

Если надеетесь на компенсацию, не меняйте требования о возврате налога. Со дня, когда фирма откажется от этого требования и попросит зачесть переплату, она утрачивает право на получение процентов. Об этом, в частности, узнало ООО «Алкопром», проиграв в суде (решение АС г. Москвы от 18 августа 2005 г. № А40-33875/05-4-192). Общество еще в июне 2003 года получило право на возврат налога. В августе закончился срок, отведенный для возврата, но средства обществу не поступили. Прождав до мая 2004 года, предприятие отказалось от надежды на живые деньги и попросило хоть зачесть переплату. Чиновники не спешили, выполнив зачет только в октябре 2004 года. Почти полтора года государство использовало чужие средства без какой-либо компенсации. Организации это не понравилось и она обратилась в суд. Но тот сказал: налогоплательщик может получить сумму процентов лишь за время, когда претендовал на возврат налога – до мая 2004 года. О возмещении при зачете в кодексе не говорится (это относится и к новому варианту НК РФ).

Выходит, у инспекторов нет ответственности за поздний зачет, поэтому они могут тянуть с его проведением. К сожалению, ускорить выполнение зачета можно только через суд.

11.4. Достижения металлургов

При зачете не начисляется компенсация и на излишне взысканные платежи – те что инспекция списала со счета против вашей воли. При возврате ИФНС должна возместить сумму процентов на ошибочно взятые налоги, сбор, пени (с 2007 года – и штрафы). Это ясно из статьи 79 НК РФ, так что требуйте излишне взысканные средства живыми деньгами. Статья 79 применима и если ревизоры незаконно зачли переплату. Это видно из дела ЗАО «Кольская горнометаллургическая компания».

Организация в июле 2002 года получила требование, по которому следовало перечислить в бюджет 1,16 млн руб. Выполнять его общество не стало и в счет погашения долга зачли переплату, имеющуюся у компании. Позже суд объявил недействительным требование, а значит, и действия контролеров. Налогоплательщик потребовал компенсации, начисляемой по статье 79 – с того дня, когда выполнен зачет. Инспекторы возразили – мы же не взыскивали деньги со счета. Компенсацию выдадим, но в меньшей сумме – как при добровольном платеже.[42] Арбитраж с этим не согласился (постановление ФАС СЗО от 30 июня 2004 г. № А42-8844/02-С3), поддержав фирму. Незаконное списание средств выполнено в бесспорном порядке. Возмещение должно быть максимально.

Позже Президиум ВАС РФ издал постановление от 29 марта 2005 г. № 13592/04 с выводом – требование об уплате налога, отправленное ИФНС, уже считается взысканием. Выполнив его, а потом доказав незаконность действий фискалов, можно получить компенсацию, установленную статьей 79 НК РФ. Требование – одна из мер принуждения, значит, деньги налогоплательщик вносит не по своей воле, а по приказу чиновников. Если он оказался неверным, проценты начисляются со дня, следующего за перечислением средств.

11.5. Опасность компенсации

Компенсация, чья задача обеспечивать права фирм, может быть использована против них. С этим, в частности, столкнулась «Сибнефть» (постановление ФАС ЗСО от 23 июня 2005 г. № Ф04-3875/2005(12342-А81-3)). После налоговой проверки она обратилась в суд, оспаривая выводы ревизии. Кроме того, запрашивалась обеспечительная мера – запрет на списание денег со счета, пока не пройдет суд. Ходатайствовать об этом можно, но окончательное решение принимает арбитраж, выслушивая при этом и налоговиков. Они утверждали – никакие меры не нужны. Даже если инспекция ошиблась, налогоплательщик не пострадает. Он с лихвой вернет списанные деньги, получив кроме них еще и сумму процентов.

Довод советуем опровергать, указывая – средства нужны сейчас и используя другие аргументы за обеспечительные меры, о которых говорится чуть ниже. Еще в ходатайстве стоит отметить одну из задач суда, приведенную в статье 2 АПК РФ – «защита прав и законных интересов Российской Федерации». Интересам явно не соответствует расходование бюджета на оплату ошибок чиновников. Факты могут склонить суд на сторону налогоплательщика, как произошло в деле «Сибнефти». Впрочем, об обеспечительных мерах надо говорить отдельно. Они всегда были важны, а с 2007 станут еще важнее, поскольку без них инспекция сможет снять любой штраф со счета налогоплательщика.

11.6. Обеспечительные меры и дело «Аэрофлота»

При бесспорном взыскании важно добиться обеспечительных мер. Налоговикам при этом запрещают списывать деньги со счета компании, пока не закончится судебный спор о законности доначислений. Также надо просить, чтобы чиновникам не позволяли взимать спорные суммы за счет другого имущества юрлица, и за счет переплат в бюджет. Нужен запрет или нет – решает арбитраж, изучив доводы организации. Их хорошо сформулировали в ОАО «Аэрофлот российские авиалинии», в итоге выиграв дело (постановление ФАС МО от 12 октября 2004 г. № КА-А40/9226-04).

Сначала фирма отметила важность спора (сумма превышала 470 млн руб.), указав на известный факт – инспекция старается не возвращать из бюджета значительные суммы. Поэтому если суд поддержит налогоплательщика, его решение будет трудно исполнить. Это причина использовать обеспечительные меры (ч. 2 ст. 90 АПК РФ).

Другое основание для этих мер – необходимость предотвратить серьезный ущерб. Его опасность доказывается не только ссылкой на спорную сумму. Она не всегда велика, но можно посчитать отношение этой суммы к зарплате сотрудников или иным долгам, что надо вскоре погасить. Чем больше это отношение, тем существенней для предприятия списываемая сумма. Поэтому аргументы наподобие: «взыскиваемые средства превышают 50 процентов от зарплаты, которую мы должны выдать», пригодятся в суде. «Аэрофлот» не оперировал соотношениями – сумма и так была велика. Поэтому его представители заявили о том, что изъятие денег снизит доходы, исключит возможность расчета по гражданско-правовым сделкам и выплату зарплаты, а это приведет к появлению неустоек, штрафов и т. д. Крайне желательно подтверждать слова документами. Это могут быть договора, по которым вскоре наступает срок расчетов (с указанием сумм платежей и санкций), баланс, где видна текущая задолженность по зарплате, отчетность, самостоятельно подготовленные справки о ближайших налоговых перечислениях. Данные можно свести в ведомость о задолженности, приложив ее к ходатайству о применении обеспечительных мер. Обязательно надо уведомить суд, если ИФНС уже выставила инкассовые поручения. Те, кто сообщает только о фактах ущерба, не прилагая каких-либо доказательств, обычно проигрывают. Как пример неправильного оформления документов укажем постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 19 сентября 2005 г. № 09АП-9620/05-АК по делу «Уфимского нефтеперерабатывающего завода». Как пример правильного оформления – доказательства, предъявленные ОАО «Апатит» (см. табл. 24), которые помогли добиться обеспечения на 5071 млн рублей (постановление ФАС СЗО от 20 декабря 2005 г. № А42-2698/2005-5).

Рассматривая просьбу «Аэрофлота», суд учел, что работает с действующей компанией, которая перечисляет большие налоги. Логично предположить наличие у фирмы активов, позволяющих погасить долг перед бюджетом, если спор будет проигран. Арбитры запретили налоговикам списывать деньги со счета плательщика. Указав на соблюдение налоговой дисциплины, наличие основных средств, стаж работы, предприятие увеличит свои шансы на победу. Но здесь важно не перехвалить себя. Суд может усомниться в необходимости обеспечения, если выйдет, что у организации достаточно средств и на оплату претензий ИФНС, и на расчет по всем долгам, и на развитие текущей деятельности.

Другие случаи защиты налогоплательщиков занесены в табл. 25. Впрочем, обеспечительные меры, как доказывает опыт «ЮКОСа», могут быть приняты и против юридических лиц.

* Из документов следовало, что спорные платежи не ожидались, их взыскание ухудшит финансовую устойчивость общества и приведет к остановке его деятельности. Эти утверждения доказывались расчетами

11.7. Обеспечительные меры и дело «ЮКОСа»

«ЮКОСу» запретили «отчуждать, обременять, распоряжаться любым способом принадлежащим ему имуществом, в том числе акциями» фирм (постановление ФАС МО от 15 ноября 2005 г. № КА-А40/13060-04). Из них 54 суд назвал отдельно, другие указал общим списком. Арбитраж принял такое решение, посчитав, что «ЮКОС» не заплатил доначисленные налоги, хотя получил требование фискалов, а также предложение приставов-исполнителей добровольно внести средства.

Против компаний обеспечительные меры пока используются редко (они участятся с 2007 года, когда ИФНС сможет задействовать их без суда). Зато если применяются, защититься от них практически невозможно. Конечно, стоит указать на возможный ущерб от запрета (он должен быть аргументирован), достаточность активов для погашения налогов и на любые другие доводы. Следует также указать и на предъявление убытков от необоснованного обеспечения его инициатору (ст. 98 АПК РФ), то есть налоговикам.[43] Но прислушается ли ко всем этим доводам суд – зависит только от него. Если нет, он введет меры даже когда спор еще не закончен. Поэтому многие налогоплательщики при опасности передают имущество номинальному собственнику. Сами же в лучшем случае становятся арендаторами (естественно, мы говорим не об акциях, а, к примеру, об оборудовании).

«ЮКОС» просил о применении обеспечительных мер – запрете на взыскание налогов. Ему не раз отказывали (пример – постановление ФАС МО от 10 июня 2005 г. № КА-А40/3222-05). Полагаем, дело здесь в ситуации, сложившейся вокруг нефтяников. Из-за нее суд не воспринимал обычно учитываемые факты. Мы привели их в табл. 26, считая, что на данные аргументы нужно ссылаться.