Внедрение МСФО в России. Проблемы и перспективы

Совершенствование учета себестоимости продукции и финансовых результатов деятельности коммерческих организаций

В.Г. Гетьман

д. э.н., профессор, Финуниверситет

В настоящее время Запад налагает на наше государство одну за другой дискриминационные санкции, что, естественно, добавляет проблем в реализации намеченных планов по модернизации экономики России. Сложившаяся ситуация нуждается в срочном поиске дополнительных рычагов, направленных на повышение эффективности экономики нашей страны. И здесь заметную роль может сыграть пересмотр ряда действующих положений в области определения финансовых результатов деятельности хозяйствующих субъектов и их экономических отношений с государством. Необходимо поменять прежде всего концептуальные основы исчисления себестоимости продукции (работ, услуг). При определении ее величины, как показывают результаты наших исследований, следовало бы включать только общественно необходимые затраты, а превышающие их суммы погашать непосредственно за счет той части прибыли, что остается в распоряжении предприятия/организации после уплаты налогов, т. е. за счет собственных источников.

Такой подход в принципе следовало бы иметь ко всем расходам на производство продукции (выполняемых работ, оказываемых услуг). Реализация его на практике позволила бы решить целый комплекс задач. Во-первых, существенно повысить заинтересованность компаний, прежде всего их руководство и лиц, принимающих решения, в более рациональном расходовании ресурсов, используемых на производственную деятельность. Во-вторых, «очистить» такую важную экономическую категорию, как себестоимость продукции (работ, услуг), от всякого рода «примесей», от сумм сверхнормативных затрат, не вписывающихся в понятие «общественно необходимых». В-третьих, величина исчисляемой в системе учета прибыли, а, следовательно, – и причитающихся с нее налогов, имела бы, несомненно, более высокую научно-теоритическую основу.

Однако в настоящее время в полной мере реализовать эту идею, к сожалению, не представляется возможным. И одна из основных причин – отсутствие научно-обоснованных норм (предельных лимитов) расходов различных видов ресурсов на производство продукции (по многим ее видам). Государство этот рычаг воздействия на развитие экономики сейчас использует, к сожалению, весьма слабо. Оно лимитирует расходования средств лишь по весьма ограниченному кругу статей затрат (расходы на добровольное страхование работников, представительские расходы, затраты на рекламу и др.) В тоже время остальные расходы, среди них и такие как на оплату труда и материальные затраты, которые, кстати сказать, в себестоимости многих видов продукции занимают подавляющую часть, остаются вне рамок подобного рода контроля. После отмены в 2002 году известного постановления Правительства РФ № 552 от 5 августа 1992 года ситуация в рассматриваемой области еще более усложнилась. В себестоимость продукции хозяйствующие субъекты стали включать и целый ряд расходов, которые, исходя не столько из теоретических, как из практических соображений, в нее не должны входить. И ограничение (лимитирование) величин, включаемых в себестоимость продукции, является вполне назревшей необходимостью. Прежде всего, это касается расходов на оплату труда руководящего персонала компаний. Государство, по сути дела, полностью устранилось от контроля за их уровнем в частных компаниях, и почти не осуществляет его в государственных, не говоря уже с государственным участием компаниях. В результате нередко уровень оплаты труда каждого члена из этого персонала в сотни, а иногда и в тысячи и более раз превышают среднюю заработную плату рабочего, занятого в руководимой ими компании. И все эти «заоблачные» для простых тружеников суммы на оплату руководящего персонала компаний по действующим положениям включаются в себестоимость продукции. Тем самым, по сути дела, они искусственно завышают ее уровень, снижают рентабельность, величину прибыли, а, следовательно, – и причитающегося с нее налога. Чтобы избежать этих негативных последствий, на наш взгляд, было бы желательно установить и узаконить лимит на превышение среднемесячной оплаты труда члена руководящего персонала компании над среднемесячной заработной платой ее рабочего. Этот коэффициент, по нашим расчетам, должен находиться в пределах 3–5 (в зависимости от должности, занимаемой членом руководящего персонала). Суммы начисляемой оплаты труда руководящему персоналу компании в пределах этого лимита, следует включать в себестоимость продукции, а сверх него – относить непосредственно на счет 84, т. е. погашать за счет собственных источников – в данном случае прибыли, оставшейся в ее распоряжении после уплаты налогов.

Но сделать надо не только это. Нуждаются в лимитировании для включения в себестоимость продукции и все другие административно-управленческие расходы. Раньше, в период плановой экономики, механизм нормирования различных расходов использовался довольно широко. В частности, устанавливались (в %) размеры торговых наценок; накладных расходов в строительстве и т. д. Утверждались для предприятий штатное расписание административно-управленческого персонала, размеры его оплаты и многое другое. Все это приносило свои плоды в части экономии ресурсов.

Сейчас такая практика, можно сказать, отсутствует почти полностью (если не считать установление предельных норм роста тарифов на услуги ЖКХ, отдельных видов транспорта и др.). О чем во многих случаях приходится лишь сожалеть. В результате излишества в расходах административно-управленческого характера встречаются практически почти повсеместно, о чем свидетельствуют многочисленные материалы в СМИ, акты проверок, проведенные Счетной палатой и рядом других органов. Государство в последнее время пытается кое-что сделать в рассматриваемой области. К примеру, ограничило приобретение для служебных целей дорогих автомобилей иностранных марок, произведенных за рубежом. Предприняло ряд мер в области упорядочения госзакупок. Однако все это можно расценивать как отдельные шаги в нужном направлении. Но их явно недостаточно. Причем установленные ограничения в расходах, как правило, не касаются частных компаний, а относятся лишь к государственному сектору. Между тем в частных компаниях, зачастую, наблюдается немало, так сказать, «излишних» административно-управленческих расходов, связанных с содержанием руководящего персонала, находящихся нередко за гранью разумного. Расходы на содержание якобы для производственных нужд личных самолетов, многочисленных личных зарубежных марок легковых автомобилей, яхт, различного рода личных апартаментов, «замаскированных» в учете под названием служебных офисов и т. п., отражаются в системе бухгалтерского учета в составе административно-управленческих расходов компании и включаются в себестоимость ее продукции, к производству которой они, зачастую, не имеют даже косвенного отношения. Это один из трюков минимизации налогов истинных владельцев данного имущества. Чтобы перекрыть указанный канал незаконного их обогащения и повысить уровень достоверности исчисления фактических результатов финансовой деятельности компаний, необходимо подвергнуть процедуре лимитирования уровня административно-управленческих расходов, включаемых в себестоимость продукции компании. А суммы, превышающие установленные их ограничительные лимиты, следует относить непосредственно на счет 84, т. е. погашать за счет прибыли, остающейся в распоряжении компании после уплаты налогов. При реализации данного предложения возникает один немало важный вопрос – что следует положить в основу устанавливаемого лимита (норматива)? Все будет зависеть от профиля деятельности компании. В одних случаях это процент от суммы прямых затрат, в других – процент от стоимости произведенной продукции, в третьих – процент от какой-либо иной базы, с которой рассматриваемые расходы имеют наиболее «тесную» связь.

Нуждается в пересмотре и действующий порядок учета затрат на производство продукции сырья, материалов, топлива и других видов энергоресурсов. Задача экономного их расходования с каждым годом становится все более актуальной проблемой для человечества. Поскольку немало видов сырья являются не возобновляемыми, и запасы целого ряда их будут полностью исчерпаны уже в обозримом будущем. По тем же видам сырья, что относятся к возобновляемым, нередко среди них встречаются те, у которых объемы их потребления превышают объемы их воспроизводства, что, естественно, на определенном этапе может привести к дефициту последних.

Поэтому поиск резервов рационального использования материальных ресурсов должен находиться на повестке дня практически каждой компании, производящей продукцию (работы, услуги). Здесь определенную роль может сыграть и правильно выбранная модель их учета, сориентированная на достижение поставленной выше цели. А именно, в тех случаях, когда имеются научно обоснованные нормы расхода сырья/материалов на единицу производимой продукции (работ, услуг), стоимость допущенных перерасходов данных ресурсов следует относить на счет 84. Однако когда таких норм нет (а это, как отмечалось выше, сейчас не является редкостью), но имеются ограничения (лимиты) на потребление определенных видов ресурсов (например, энергоресурсов), то уплачиваемые организацией штрафы за их превышение следует в учете отражать непосредственно на счете 84.

По изложенным выше соображениям, в аналогичном порядке, т. е. непосредственно на счете 84, а не на счете 91, следует отражать в учете и сверхнормативные проценты за пользование кредитами, превышающие установленную предельную их сумму, не включаемую в расходы в целях налога на прибыль.

Результаты проведенных нами исследований свидетельствует о том, что есть необходимость в пересмотре действующих положений также по учету представительских расходов. С переходом страны на рыночную модель экономики у предприятий и организации весьма существенно увеличились расходы на эти цели. Возросло количество и перечень мероприятий, проводимых в рамках делового сотрудничества с партнерами. Обычными явлениями стало проведение различного рода официальных приемов в т. ч. с широким набором алкогольных напитков; приобретением дорогих сувениров (подарков) для их участников; оплата расходов на визовую поддержку, проезда и проживания в гостиницах деловых лиц, пребывающих на официальные встречи, а также затрат на переговоры с ними и т. д.

Все эти и целый ряд других расходов представительного характера отражают в бухгалтерском учете обычно в соответствии с действующими положениями в составе общехозяйственных расходов и включают в себестоимость продукции/работ/услуг.

А в налоговом учете при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в расчет принимают фактическую величину представительских расходов, но не выше установленного на них лимита. А последний составляет 4 % от расходов налогоплательщика на оплату труда за отчетный (налоговый) период.

На наш взгляд, поскольку, сейчас взят курс на сближение правил налогового и бухгалтерского учета, то следует внести изменения в методику отражения их в системе последнего. А именно, в бухгалтерском учете все суммы представительских расходов, превышающие установленный для них лимит, следует относить непосредственно на счет 84. А в себестоимость продукции включать величину представительских расходов, не превышающую их общественно необходимый уровень.