Науково-практичний коментар до Податкового кодексу України: в 3 т.

Текст глави 1 розділу XIV Податкового кодексу України, який містить порядок справляння єдиного податку та застосування спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності, вводиться у дію з 1 січня 2012 року відповідно до Прикінцевих положень Закону України від 04.11.2011 № 4014-VI «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності».

Основними характерними рисами оновленої спрощеної системи оподаткування є: більш глибока диференціація платників єдиного податку; зменшення податкового навантаження на платників за рахунок застосування знижених ставок єдиного податку; перехід від оподаткування виручки до оподаткування доходу; уніфікація порядку та строків подання податкової звітності та сплати єдиного податку; врегулювання порядку оподаткування платників у випадку порушення ними законодавчо встановлених обмежень щодо застосування спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності.

Серед проблем застосовуваної до 2012 року спрощеної системи оподаткування, які вирішені в оновленому її варіанті, слід зазначити такі, як лібералізація обмежень застосування спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності в частині граничних обсягів доходу та кількості найманих працівників; усунення подвійного оподаткування (в частині оподаткування єдиним податком сум ПДВ), врегулювання фінансової відповідальності платників за порушення вимог податкового законодавства, введення ряду стримуючих механізмів, спрямованих на протидію уникненню від оподаткування; усунення механізму дестимулювання створення робочих місць фізичними особами — платниками єдиного податку тощо.

Більш детальний аналіз внесених змін наведено в поданих нижче коментарях до окремих статей глави 1 розділу XIV Податкового кодексу України.

Стаття 291. Загальні положення

291.1. У цій главі встановлюються правові засади застосування спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності, а також справляння єдиного податку.

291.2. Спрощена система оподаткування, обліку та звітності — особливий механізм справляння податків і зборів, що встановлює заміну сплати окремих податків і зборів, встановлених пунктом 297.1 статті 297 цього Кодексу, на сплату єдиного податку в порядку та на умовах, визначених цією главою, з одночасним веденням спрощеного обліку та звітності.

291.3. Юридична особа чи фізична особа — підприємець може самостійно обрати спрощену систему оподаткування, якщо така особа відповідає вимогам, встановленим цією главою, та реєструється платником єдиного податку у порядку, визначеному цією главою.

291.4. Суб’єкти господарювання, які застосовують спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, поділяються на такі групи платників єдиного податку:

1) перша група — фізичні особи — підприємці, які не використовують працю найманих осіб, здійснюють виключно роздрібний продаж товарів з торговельних місць на ринках та/або провадять господарську діяльність з надання побутових послуг населенню, та обсяг доходу яких протягом календарного року не перевищує 150 000 гривень;

2) друга група — фізичні особи — підприємці, які здійснюють господарську діяльність з надання послуг, у тому числі побутових, платникам єдиного податку та/або населенню, виробництво та/або продаж товарів, діяльність у сфері ресторанного господарства за умови, що протягом календарного року відповідають сукупності таких критеріїв:

не використовують працю найманих осіб або кількість осіб, які перебувають з ними у трудових відносинах, одночасно не перевищує 10 осіб;

обсяг доходу не перевищує 1 000 000 гривень.

Дія цього підпункту не поширюється на фізичних осіб — підприємців, які надають посередницькі послуги з купівлі, продажу, оренди та оцінювання нерухомого майна (гр. 70.31 КВЕД ДК 009:2005). Такі фізичні особи — підприємці належать виключно до третьої групи платників єдиного податку, якщо відповідають вимогам, встановленим для третьої групи;

3) третя група — фізичні особи — підприємці, які протягом календарного року відповідають сукупності таких критеріїв:

не використовують працю найманих осіб або кількість осіб, які перебувають з ними у трудових відносинах, одночасно не перевищує 20 осіб;

обсяг доходу не перевищує 3 000 000 гривень;

4) четверта група — юридичні особи — суб’єкти господарювання будь-якої організаційно-правової форми, які протягом календарного року відповідають сукупності таких критеріїв:

середньооблікова кількість працівників не перевищує 50 осіб;

обсяг доходу не перевищує 5 000 000 гривень.

291.4.1. При розрахунку загальної кількості осіб, які перебувають у трудових відносинах з платником єдиного податку — фізичною особою, не враховуються наймані працівники, які перебувають у відпустці у зв'язку з вагітністю та пологами та у відпустці по догляду за дитиною до досягнення нею передбаченого законодавством віку.

При розрахунку середньооблікової кількості працівників застосовується визначення, встановлене цим Кодексом.

291.5. Не можуть бути платниками єдиного податку:

291.5.1. суб'єкти господарювання (юридичні особи та фізичні особи — підприємці), які здійснюють:

1) діяльність з організації, проведення азартних ігор;

2) обмін іноземної валюти;

3) виробництво, експорт, імпорт, продаж підакцизних товарів (крім роздрібного продажу паливно-мастильних матеріалів в ємностях до 20 літрів та діяльності фізичних осіб, пов’язаної з роздрібним продажем пива та столових вин);

4) видобуток, виробництво, реалізацію дорогоцінних металів і дорогоцінного каміння, у тому числі органогенного утворення;

5) видобуток, реалізацію корисних копалин;

6) діяльність у сфері фінансового посередництва, крім діяльності у сфері страхування, яка здійснюється страховими агентами, визначеними Законом України «Про страхування», сюрвейєрами, аварійними комісарами та аджастерами, визначеними розділом III цього Кодексу;

7) діяльність з управління підприємствами;

8) діяльність з надання послуг пошти та зв’язку;

9) діяльність з продажу предметів мистецтва та антикваріату, діяльність з організації торгів (аукціонів) виробами мистецтва, предметами колекціонування або антикваріату;

10) діяльність з організації, проведення гастрольних заходів;

291.5.2. фізичні особи — підприємці, які здійснюють технічні випробування та дослідження (гр. 74.3 КВЕД ДК 009:2005), діяльність у сфері аудиту;

291.5.3. фізичні особи — підприємці, які надають в оренду земельні ділянки, загальна площа яких перевищує 0,2 гектара, житлові приміщення, загальна площа яких перевищує 100 квадратних метрів, нежитлові приміщення (споруди, будівлі) та/або їх частини, загальна площа яких перевищує 300 квадратних метрів;

291.5.4. страхові (перестрахові) брокери, банки, кредитні спілки, ломбарди, лізингові компанії, довірчі товариства, страхові компанії, установи накопичувального пенсійного забезпечення, інвестиційні фонди і компанії, інші фінансові установи, визначені законом; реєстратори цінних паперів;

291.5.5. суб’єкти господарювання, у статутному капіталі яких сукупність часток, що належать юридичним особам, які не є платниками єдиного податку, дорівнює або перевищує 25 відсотків;

291.5.6. представництва, філії, відділення та інші відокремлені підрозділи юридичної особи, яка не є платником єдиного податку;

291.5.7. фізичні та юридичні особи — нерезиденти;

291.5.8. суб’єкти господарювання, які на день подання заяви про реєстрацію платником єдиного податку мають податковий борг, крім безнадійного податкового боргу, що виник внаслідок дії обставин непереборної сили (форс-мажорних обставин).

291.6. Платники єдиного податку повинні здійснювати розрахунки за відвантажені товари (виконані роботи, надані послуги) виключно в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій).

291.7. Для цілей цієї глави під побутовими послугами населенню, які надаються першою та другою групою платників єдиного податку, розуміються такі види послуг:

1) виготовлення взуття за індивідуальним замовленням;

2) послуги з ремонту взуття;

3) виготовлення швейних виробів за індивідуальним замовленням;

4) виготовлення виробів із шкіри за індивідуальним замовленням;

5) виготовлення виробів з хутра за індивідуальним замовленням;

6) виготовлення спіднього одягу за індивідуальним замовленням;

7) виготовлення текстильних виробів та текстильної галантереї за індивідуальним замовленням;

8) виготовлення головних уборів за індивідуальним замовленням;

9) додаткові послуги до виготовлення виробів за індивідуальним замовленням;

10) послуги з ремонту одягу та побутових текстильних виробів;

11) виготовлення та в’язання трикотажних виробів за індивідуальним замовленням;

12) послуги з ремонту трикотажних виробів;

13) виготовлення килимів та килимових виробів за індивідуальним замовленням;

14) послуги з ремонту та реставрації килимів та килимових виробів;

15) виготовлення шкіряних галантерейних та дорожніх виробів за індивідуальним замовленням;

16) послуги з ремонту шкіряних галантерейних та дорожніх виробів;

17) виготовлення меблів за індивідуальним замовленням;

18) послуги з ремонту, реставрації та поновлення меблів;

19) виготовлення теслярських та столярних виробів за індивідуальним замовленням;

20) технічне обслуговування та ремонт автомобілів, мотоциклів, моторолерів і мопедів за індивідуальним замовленням;

21) послуги з ремонту радіотелевізійної та іншої аудіо- та відеоапаратури;

22) послуги з ремонту електропобутової техніки та інших побутових приладів;

23) послуги з ремонту годинників;

24) послуги з ремонту велосипедів;

25) послуги з технічного обслуговування і ремонту музичних інструментів;

26) виготовлення металовиробів за індивідуальним замовленням;

27) послуги з ремонту інших предметів особистого користування, домашнього вжитку та металовиробів;

28) виготовлення ювелірних виробів за індивідуальним замовленням;

29) послуги з ремонту ювелірних виробів;

30) прокат речей особистого користування та побутових товарів;

31) послуги з виконання фоторобіт;

32) послуги з оброблення плівок;

33) послуги з прання, оброблення білизни та інших текстильних виробів;

34) послуги з чищення та фарбування текстильних, трикотажних і хутрових виробів;

35) вичинка хутрових шкур за індивідуальним замовленням;

36) послуги перукарень;

37) ритуальні послуги;

38) послуги, пов’язані з сільським та лісовим господарством;

39) послуги домашньої прислуги;

40) послуги, пов’язані з очищенням та прибиранням приміщень за індивідуальним замовленням.

291.1. Починаючи з 1 січня 2012 року, всі основні норми щодо законодавчого врегулювання як спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності, так і справляння єдиного податку сконцентровані в главі 1 розділу XIV Податкового кодексу України.

Слід зазначити, що до цієї дати правові засади спрощеної системи оподаткування містилися в Указі Президента України «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб’єктів малого підприємництва»[365] з урахуванням норм Закону України «Про державну підтримку малого підприємництва»[366]. Основна причина такого становища полягала в тому, що ст. 1 Указу № 727 було встановлено, що спрощена система оподаткування, обліку та звітності застосовувалася для тих суб’єктів малого підприємництва, які відповідали встановленим критеріям платників єдиного податку. Визначення терміна «суб’єкт малого підприємництва» та критерії віднесення суб'єктів підприємницької діяльності до цієї групи містилися в Законі № 2063-ІІІ. Це призводило до існування дворівневої системи умов застосування спрощеної системи: для переходу на єдиний податок особа мала відповідати як вимогам до суб’єктів малого підприємництва (статті 1 та 2 Закону № 2063), так і критеріям платників єдиного податку (статті 1 та 7 Указу № 727).

291.2. У даному пункті наведене визначення ключових ознак спрощеної системи як спеціального податкового режиму. Таких ознак виділено дві:

по-перше, єдиний податок заміняє частину податків та зборів, що сплачуються за загальною системою оподаткування, причому вичерпний перелік таких податків та зборів врегульований пунктом 297.1 статті 297 цього Кодексу;

по-друге, спрощена система оподаткування передбачає ведення спрощеного обліку та звітності, що є суттєвою перевагою цього спеціального податкового режиму, оскільки ведення обліку та складання звітності за тими податками й зборами, що замінюються єдиним податком, є доволі трудомісткими процесами.

291.3. Цим пунктом встановлена альтернативність застосування спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності будь-яким платником за наявності двох регламентованих главою 1 розділу XIV Податкового кодексу України умов:

— відповідність усім вимогам, що встановлені для платників єдиного податку;

— реєстрація особи платником єдиного податку в установленому порядку.

291.4. У даному пункті наводиться класифікація суб’єктів господарювання, які застосовують спрощену систему оподаткування, обліку та звітності на чотири групи платників єдиного податку з урахуванням таких критеріїв, як чисельність найманих працівників, масштаб діяльності за показником обсягу річного доходу та здійснювані види господарської діяльності (табл. 291.4.1).

Таблиця 291.4.1

Класифікація платників єдиного податку

Порівняльний аналіз свідчить про наявність позитивних зрушень та певну лібералізацію вимог до платників єдиного податку (порівняно зі спрощеною системою, що діяла до 01.01.2012 р.).

Гранично-припустима кількість найманих працівників для фізичних осіб — платників єдиного податку збільшена вдвічі — з 10 до 20 осіб.

Лібералізовані також вимоги до масштабів діяльності платників єдиного податку:

— по-перше, граничний масштаб діяльності з 1 січня 2012 р. вимірюється не виручкою від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), а обсягом отримуваного доходу. Оскільки відповідно до статті 292 цього Кодексу в обсяг доходу (на відміну від виручки) не включаються суми податку на додану вартість, перехід до нового показника в цьому обмеженні забезпечує відповідне збільшення дозволених масштабів діяльності;

— по-друге, обмеження за масштабом діяльності в кількісному вимірі збільшено для юридичних осіб в п'ять разів (з 1 до 5 млн грн), а для фізичних осіб — підприємців — в шість разів (з 500 тис. грн до 3 млн грн).

Слід зазначити, що за аналогією зі «старою» спрощеною системою оподаткування, аналізованим пунктом статті 291 передбачені різні підходи до визначення гранично-припустимої кількості найманих працівників. Для юридичних осіб застосовується показник середньооблікової кількості найманих працівників, а для фізичних осіб-підприємців — гранична кількість осіб, що одночасно перебувають у трудових відносинах з таким платником єдиного податку.

При цьому, на відміну від статті 1 Указу Президента України № 727, в аналізованому пункті статті 291 Податкового кодексу України відсутнє посилання на те, що в граничну кількість осіб, які перебувають у трудових відносинах з фізичною особою — платником єдиного податку, включаються члени його сім'ї, які беруть участь у здійсненні підприємницької діяльності. Однак ця відмінність не означає, що такі члени сім’ї підприємця не враховуються при підрахунку загальної кількості найманих працівників, оскільки з ними, як і з іншими працівниками, підприємець має укладати трудовий договір.

Принципово новим моментом в оновленій спрощеній системі оподаткування є різні вимоги до окремих груп платників єдиного податку — фізичних осіб щодо здійснюваних ними видів підприємницької діяльності.

Для першої групи платників єдиного податку дозволеними видами діяльності є:

— роздрібний продаж товарів з торговельних місць на ринках;

— здійснення господарської діяльності щодо надання побутових послуг населенню за переліком, встановленим пунктом 291.7 цієї статті.

Виходячи із дозволених для цієї групи платників видів діяльності, можна зробити висновок, що в цю групу попадуть платники скасованого фіксованого податку з доходів від підприємницької діяльності, які не мали найманих робітників.

До другої групи платників єдиного податку, за умови дотримання обмежень щодо кількості найманих робітників та доходу, включаються фізичні особи — підприємці, які здійснюють діяльність у сфері:

— надання послуг. На відміну від платників групи 1, у цьому випадку перелік послуг не обмежується тільки побутовими, а включає весь спектр послуг (за винятком тих, які взагалі не можуть здійснюватися платниками єдиного податку відповідно до пункту 291.5 статті 291 цього Кодексу). Разом з тим існує обмеження щодо отримувачів таких послуг. Вони можуть надаватися виключно фізичним особам, які не мають статусу суб’єктів підприємницької діяльності (тобто населенню) та/або платникам єдиного податку будь-якої з груп (як фізичним особам-підприємцям, так і юридичним особам). Винятком з цього правила є заборона на віднесення до цієї групи фізичних осіб, які надають посередницькі послуги з купівлі, продажу, оренди та оцінювання нерухомого майна (група 70.31 КВЕД ДК 009:2005[368]). Такі підприємці можуть бути віднесені виключно до третьої групи платників єдиного податку (якщо відповідають іншим обмеженням цієї групи). Слід зазначити, що з 1 січня 2012 року, тобто одночасно з оновленою спрощеною системою оподаткування, вводиться в дію новий Національний класифікатор КВЕД ДК 009:2010[369], відповідно до якого ці види діяльності віднесені до розділу 68, група 68.3 «Операції з нерухомим майном за винагороду або на основі контракту», клас 68.31 — агентства нерухомості;

— виробництва та/або продажу товарів. На відміну від першої групи платників, у цьому випадку форма продажу товарів (роздрібна чи оптова торгівля) не регламентована;

— ресторанного господарства, яка позиціонована КВЕД (ДК 009:2010) у секції І «Тимчасове розміщування й організація харчування», клас 56.10 — діяльність ресторанів, надання послуг мобільного харчування. КВЕД ДК 009:2005 до класу 55.30 — діяльність ресторанів відносить: продаж готової їжі та напоїв, призначених, переважно, для споживання на місці, іноді з показом розважальних програм у закладах ресторанного господарства: у ресторанах, у ресторанах та кафе самообслуговування, у закладах швидкого обслуговування (закусочних, вареничних, сосисочних тощо), у ресторанах з відпуском їжі додому, у кіосках, які торгують жареною картоплею, курами-гриль тощо, в кафе-морозиво, у вагонах-ресторанах залізничних та інших організаціях ресторанного господарства, які обслуговують пасажирів різних видів транспорту.

Будь-яких спеціальних обмежень за видами діяльності для платників третьої та четвертої групи пунктом 291.4 статті 291 Кодексу не встановлено. Це означає, що вони можуть здійснювати будь-яку діяльність, яка не суперечить вимогам пункту 291.5 цієї статті.

291.4.1. Новацією глави 1 розділу XIV Кодексу є норма, відповідно до якої в розрахунок загальної кількості осіб, які перебувають у трудових відносинах з фізичною особою-підприємцем, не включаються наймані працівники, які перебувають у відпустці у зв’язку з вагітністю і пологами та у відпустці по догляду за дитиною до досягнення нею передбаченого законодавством віку. Введення цієї норми спрямовано на усунення дискримінації фізичних осіб — платників єдиного податку (групи 1–3): у випадку перебування найманого працівника у такій відпустці підприємець не мав змоги тимчасово взяти додаткового найманого працівника йому на заміну.

При обчисленні середньооблікової кількості найманих працівників для юридичних осіб — платників єдиного податку слід керуватися визначенням, наведеним у підпункті 14.1.227 пункту 14.1 статті 14 Кодексу. При розрахунку цього показника враховується кількість працівників у юридичних осіб, визначена за методикою, затвердженою центральним органом виконавчої влади в галузі статистики[370], з урахуванням усіх найманих працівників і осіб, що працюють за цивільно-правовими договорами та за сумісництвом більш як один календарний місяць, а також найманих працівників представництв, філій, відділень та інших відокремлених підрозділів в еквіваленті повної зайнятості, крім найманих працівників, які перебувають у відпустці у зв'язку з вагітністю та пологами та у відпустці по догляду за дитиною до досягнення нею передбаченого законодавством віку.

291.5. Цей пункт містить перелік обмежень щодо застосування спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності, не пов’язаних з масштабами діяльності суб’єкта господарювання або кількістю найманих робітників.

291.5.1. Перша група таких обмежень стосується деяких видів підприємницької діяльності, здійснення яких є несумісним з використанням спрощеної системи оподаткування для всіх груп платників єдиного податку (як фізичних, так і юридичних осіб). Наведений перелік видів діяльності є вичерпним та не підлягає розширювальному тлумаченню. Усього в Кодексі передбачено 10 таких видів:

1) діяльність з організації, проведення азартних ігор. Обмеження за цим видом діяльності є традиційним для спрощеної системи оподаткування. Згідно з Класифікацією видів економічної діяльності (КВЕД) ДК 009:2010 даний вид діяльності відноситься до секції Я «Мистецтво, спорт, розваги та відпочинок», класу 92.00 «Організовування азартних ігор».

У КВЕД ДК 009:2005 цей вид діяльності позиціонований у підкласі 92.71.0 «Діяльність з організації азартних ігор» та включає:

— діяльність казино, ігорних будинків тощо, пов’язану з організацією карткових та інших азартних ігор, таких, як бридж, покер, преферанс, більярд, лото тощо (ставки, парі);

— експлуатацію ігрових грошових автоматів;

— організацію лотерей, включаючи продаж лотерейних квитків.

Ця норма відповідно до пункту 1 Прикінцевих положень Закону України від 4 листопада 2011 р. № 4014-VІ[371] не застосовується з 1 січня 2012 р., а вводиться в дію з дня набрання чинності законом, що регулює питання діяльності в сфері грального бізнесу.

2) обмін іноземної валюти. Це обмеження також не є новим для спрощеної системи оподаткування — відповідно до пункту 4 розділу II «Прикінцеві положення» Закону України від 25 березня 2005 року № 2505-IV «Про внесення змін до Закону України «Про Державний бюджет України на 2005 рік» та деяких інших законодавчих актів України» спрощена система оподаткування, обліку та звітності суб’єктів малого підприємництва не поширюється, зокрема, на суб’єктів підприємницької діяльності, які здійснюють обмін іноземної валюти.

Діяльність пунктів обміну валют віднесена КВЕД ДК 009:2010 до секції К «фінансова та страхова діяльність», клас 66.19 — «Інша допоміжна діяльність у сфері фінансових послуг, крім страхування та пенсійного забезпечення». У КВЕД ДК 009:2005 цей вид діяльності віднесений до секції І, підклас 67.13.0 — «Інша допоміжна діяльність у сфері фінансового посередництва»;

3) виробництво, експорт, імпорт, продаж підакцизних товарів (крім роздрібного продажу паливно-мастильних матеріалів в ємностях до 20 літрів та діяльності фізичних осіб, пов’язаної з роздрібним продажем пива та столових вин).

Принциповим моментом щодо цього обмеження є те, що воно поширюється на всі групи платників єдиного податку, в тому числі й на платників четвертої групи — юридичних осіб.

Повний перелік підакцизних товарів, на операції з якими поширюється наведене обмеження, із зазначенням кодів товарів за Українським класифікатором товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД)[372] міститься в пункті 215.1 статті 215 розділу VI цього Кодексу. З урахуванням норм цієї статті не мають право застосовувати спрощену систему оподаткування платники єдиного податку всіх чотирьох груп, які здійснюють вказані операції зі спиртом етиловим та іншими спиртовими дистилятами, алкогольними напоями, пивом; тютюновими виробами, тютюном та промисловими замінниками тютюну; нафтопродуктами; легковими автомобілями, кузовами до них, причепами, напівпричепами та мотоциклами (за винятком наведених виключень).

При цьому термін «тютюнові вироби» згідно з Законом «Про державне регулювання виробництва і торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим, алкогольними напоями та тютюновими виробами»[373] включає в себе сигарети, цигарки, сигари, сигарети, а також люльковий, нюхальний, смоктальний, жувальний тютюн та інші вироби з тютюну і його замінники.

Більш складна ситуація — із забороненими видами операцій з підакцизними товарами. У Податковому кодексі України прямо визначений тільки один із наведених термінів — продаж (реалізація) товарів, під яким розуміються будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів (підпункт 14.1.202 пункту 14.1 статті 14).

Визначення імпорту та експорту товарів відсутні в Податковому кодексі України, тому слід користуватися відповідними визначеннями, що містяться в статтях 188 та 194 Митного кодексу України[374]:

- імпорт — митний режим, відповідно до якого товари ввозяться на митну територію України для вільного обігу без обмеження строку їх перебування на цій території та можуть використовуватися без будь-яких митних обмежень;

— експорт — митний режим, відповідно до якого товари вивозяться за межі митної території України для вільного обігу без зобов'язання про їх повернення на цю територію та без встановлення умов їх використання за межами митної території України.

А під виробництвом, виходячи з контексту визначення терміна «господарська діяльність» у Податковому кодексі (підпункт 14.1.36) слід розуміти виготовлення товарів. Термін «виробництво» визначений і в частині 4 «Терміни та визначення понять» КВЕД (ДК 009:2010) як економічна діяльність, результатом якої є продукція. Це поняття використовують для позначення всіх видів економічної діяльності. Термін «виробництво» призначено не тільки стосовно сільського господарства, добувної або переробної промисловості. Його використовують також щодо сфери послуг. Для позначення виробництва можуть використовувати і точніші терміни: надання послуг, оброблення, перероблення тощо залежно від сфери діяльності. Обсяг виробництва вимірюють за допомогою різних методів у натуральному чи вартісному вираженні.

Із загального правила неможливості застосування спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності суб’єктами, які здійснюють названі операції з підакцизними товарами, існує два виключення.

По-перше, платникам єдиного податку всіх чотирьох груп дозволений роздрібний продаж паливно-мастильних матеріалів в ємностях до 20 літрів.

По-друге, платники єдиного податку груп 1–3 (тобто фізичні особи — підприємці) можуть здійснювати роздрібний продаж пива та столових вин.

Тобто обидва виключення стосуються поняття «роздрібний продаж». Необхідно зазначити, що ані Податковий кодекс, ані інші нормативні акти в сфері податкового законодавства не містять визначення цього поняття. Найбільш наближеним до нього є поняття роздрібної торгівлі, під яким відповідно до національного стандарту України ДСТУ 4303–2004 «Роздрібна та оптова торгівля. Терміни та визначення понять» розуміється вид економічної діяльності в сфері товарообігу, що охоплює купівлю-продаж товарів кінцевому споживачеві та надавання йому торговельних послуг.

Певні труднощі виникають у зв’язку із застосуванням першого виключення: термін «паливно-мастильні матеріали» теж не визначений податковим законодавством і відсутній в УКТ ЗЕД. Відповідно до роз’яснень Українського науково-дослідного інституту стандартизації, сертифікації та інформатики[375], хоча цей термін не стандартизований на державному рівні, під паливно-мастильними матеріалами взагалі слід розуміти матеріали (пальне для двигунів, олії і мастила), призначені для транспортних засобів та сільськогосподарської техніки. Позиція Державного комітету України з питань регуляторної політики і підприємництва з цього питання визначена в листі від 05.09.2001 р. № 1221/5477[376] — до товарної групи «паливно-мастильні матеріали» відносять автомобільний бензин, дизельне паливо, масла і мастила, хоча такий підхід не передбачає включення до цієї групи авіаційного пального (бензини та керосин), які теж можуть бути класифіковані як пальне для двигунів.

Виходячи з класифікації УКТ ЗЕД, до групи паливно-мастильних матеріалів можуть бути включені товари, класифіковані в групі 27:

2710 00 — нафта або нафтопродукти, одержані з бітумінозних мінералів, крім сирих; продукти, не включені до інших груп, з вмістом 70 мас. % або більше; мастил з нафти або нафтопродуктів, вироблених з бітумінозних мінералів, причому ці продукти є основними складовими частинами, у тому числі:

2710 00 11 00 — 2710 00 39 00 — легких дистилятів (бензини авіаційні, паливо бензинове реактивне, легкі фракції, інші);

2710 00 41 00, 2710 00 45 00, 2710 00 51 00, 2710 00 55 00, 2710 00 59 00 — середніх дистилятів (для специфічних процесів переробки, паливо реактивне, інші);

2710 00 61 00 — 2710 00 98 00 — важких дистилятів (газойлі, мастила та інші масла, для інших цілей: мастила моторні, компресорні й турбінні, рідини для гідравлічних передач, світлі масла, вазелінове (біле медичне) масло, мастила для трансмісій та редукторні мастила, засоби для обробки металів на верстатах, мастила для виймання з форм, антикорозійні мастила, мастила електроізоляційні, інші).

Оскільки загальний контекст обмеження, що розглядається, пов’язаний саме з підакцизними товарами (на відміну від обмеження «старої» спрощеної системи щодо продажу фізичними особами будь-яких паливно-мастильних матеріалів), виняток із загального правила стосується не всіх паливно-мастильних матеріалів, а лише тих, які підпадають під визначення підакцизних згідно з підпунктом 215.3.4 пункту 215.3 статті 215 цього Кодексу.

Термін «вино столове» теж у Податковому кодексі України не визначений. Його законодавче тлумачення міститься в пункті 1.24 ст. 1 Закону України «Про виноград та виноградні вина»[377]: «столове вино — вино, виготовлене шляхом повного чи неповного збродження сусла. Залежно від вмісту цукрів, столове вино поділяється на сухе, напівсухе, напівсолодке». Виходячи з цього, столові вина входять до групи 2204 (виноградні вина, включаючи вина кріплені; сусло виноградне) УКТ ЗЕД.

4) видобуток, виробництво, реалізацію дорогоцінних металів і дорогоцінного каміння, у тому числі органогенного утворення.

Діяльність щодо видобутку дорогоцінних металів, згідно з КВЕД (ДК 009:2010), відноситься до секції В «Добувна промисловість і розроблення кар’єрів» класу 07.29 — «Добування руд інших кольорових металів» (у КВЕД ДК 009:2005 — підклас 13.20.0). А діяльність щодо видобутку дорогоцінного каміння, згідно з ДК 009:2010, відноситься до підкласу 08.99 «Добування інших корисних копалин та розроблення кар’єрів» (у КВЕД ДК 009:2005 — до підкласу 14.50.0 «Інші галузі добувної промисловості, не віднесені до інших групувань»).

Діяльність щодо виробництва дорогоцінних металів і дорогоцінного каміння, згідно з КВЕД (ДК 009:2010), відноситься до класів:

— виробництво дорогоцінних металів (24.41);

— виробництво ювелірних і подібних виробів (32.12).

У КВЕД ДК 009:2005 ця діяльність позиціонована в підкласах:

— 27.41.0 — виробництво дорогоцінних металів, що включає виробництво та афінаж необроблених дорогоцінних металів: золота, срібла, платини тощо; виробництво сплавів з дорогоцінних металів; виробництво напівфабрикатів з дорогоцінних металів; нанесення покриття з срібла на недорогоцінні метали; нанесення покриття з золота на недорогоцінні метали та срібло; нанесення покриття з платини або металів платинової групи на золото, срібло та недорогоцінні метали;

— 36.22.0 — виробництво ювелірних виробів, що включає: виробництво оброблених перлів; виробництво обробленого дорогоцінного та напівдорогоцінного каміння, включаючи оброблення каміння промислового призначення, а також штучного та відновленого дорогоцінного та напівдорогоцінного каміння; виробництво оброблених алмазів; отримання крихти та порошків природного або штучного дорогоцінного чи напівдорогоцінного каміння; виробництво ювелірних виробів із дорогоцінних та недорогоцінних металів, плакованих дорогоцінними металами, з дорогоцінного або напівдорогоцінного каміння, з дорогоцінних металів у сполученні із дорогоцінним та напівдорогоцінним камінням або з іншими матеріалами; виробництво предметів побуту з дорогоцінних металів або з недорогоцінних металів, плакованих дорогоцінними металами: столових приборів, дрібного та глибокого посуду, предметів туалету, декоративних виробів для бюро та офісів, виробів релігійного призначення тощо; виробництво технічних виробів з платини;

5) видобуток, реалізацію корисних копалин. Під поняттям «корисні копалини», згідно з підпунктом 14.1.91 пункту 14.1 статті 14 розділу І цього Кодексу, слід розуміти природні мінеральні утворення органічного і неорганічного походження у надрах, у тому числі будь-які підземні води, а також техногенні мінеральні утворення в місцях видалення відходів виробництва та втрат продуктів переробки мінеральної сировини, які можуть бути використані у сфері матеріального виробництва і споживання безпосередньо або після первинної переробки. Вищезазначений вид діяльності згідно з КВЕД ДК 009:2010 відноситься до Секції В — «Добувна промисловість і розроблення кар’єрів».

При цьому добування корисних копалин класифікують за основними видами корисних копалин: добування кам’яного та бурого вугілля (розділ 05); добування сирої нафти та природного газу (розділ 06); добування металевих руд (розділ 07); добування інших корисних копалин та розроблення кар’єрів (розділ 08); надання допоміжних послуг у сфері добувної промисловості та розроблення кар’єрів (розділ 09).

Відповідно до КВЕД ДК 009:2005 вищезазначений вид діяльності відноситься до Секції С — «Добувна промисловість», яка включає:

— добування корисних копалин у вигляді твердих порід (вугілля, руда та мінерали), у рідкому (нафта) та газоподібному стані (природний газ). Добування може здійснюватися підземним та відкритим способами розроблення родовищ або шляхом експлуатації свердловин;

— додаткові процеси, які здійснюються з метою підготовки сировини до реалізації: подрібнення, сортування, осушення, очищення, збагачення та агломерація вугілля і руд, зневоднення та знесолення нафти, зрідження природного газу.

Добування корисних копалин також класифіковане за основними видами корисних копалин: підсекція СА, що включає добування енергоносіїв (камяного вугілля, бурого вугілля і торфу, вуглеводнів, уранової руди); підсекція СВ, що включає добування неенергетичних мінералів (металевих руд, різних мінералів та продукції кар’єрів).

Слід зазначити, що аналізоване обмеження стосується не тільки видобутку корисних копалин, але й їх реалізації. Виходячи з цього, не можуть бути платниками єдиного податку також суб’єкти підприємницької діяльності, які самі не видобувають корисні копалини, а здійснюють операції щодо їх реалізації (продажу, поставки й т. ін.);

6) діяльність у сфері фінансового посередництва може здійснюватися як фінансовими установами (які відповідно до підпункту 291.5.4 пункту 291.5 цієї статті не можуть бути платниками єдиного податку), так і іншими суб’єктами господарювання.

Фінансове посередництво (крім фінансового посередництва, здійснюваного фінансовими установами) класифіковане КВЕД (ДК 009:2010) у секції К «Фінансова та страхова діяльність» та включає в себе такі класи:

— 64.20 — діяльність холдингових компаній;

— 64.30 — трасти, фонди та подібні фінансові суб’єкти;

— 64.91 — фінансовий лізинг;

— 64.92 — інші види кредитування;

— 64.99 — надання інших фінансових послуг (крім страхування та пенсійного забезпечення).

Крім того, фінансове посередництво в сфері страхової діяльності класифіковане КВЕД ДК 009:2010 у групах:

— 65 — страхування, перестрахування та недержавне пенсійне забезпечення, крім обов’язкового соціального страхування;

— 66 — допоміжна діяльність у сферах фінансових послуг і страхування.

Відповідно до КВЕД ДК 009:2005 цей вид діяльності віднесений до групи 65.2 Секції І «Фінансова діяльність» та включає в себе такі підкласи:

— 65.21.0 — фінансовий лізинг — придбання основних засобів із подальшим їх переданням у користування орендарю на строк, що не перевищує строку повної амортизації таких основних засобів;

— 65.22.0 — надання кредитів (надання позик небанківськими фінансовими установами (такими, як кредитні спілки чи іншими), які не здійснюють діяльність з грошового посередництва: надання споживчого кредиту, портфеля довготермінового фінансування промисловості тощо; надання кредиту організаціями іпотечного кредитування, які не отримують вкладів; факторингові послуги; послуги лихварів);

— 65.23.0 — інше фінансове посередництво — інші види фінансового посередництва (крім надання позик), пов’язані, в основному, з розміщенням фінансових коштів (капіталовкладення в цінні папери, наприклад, акції, облігації, векселі, цінні папери довірчих товариств та траст-фондів, інвестиційні фонди і компанії тощо; операції з цінними паперами, які виконуються дилерами за власний рахунок; операції зі зливками золота на фінансових ринках; капіталовкладення у власність, які здійснюють, головним чином, за рахунок інших фінансових посередників (наприклад, траст-компаній); укладання свопів, опціонів та інших арбітражних операцій; діяльність ломбардів).

КВЕД ДК 009:2005 також визначає фінансове посередництво в сфері страхової діяльності у групах: 66 — страхування, що включає довгострокове та короткострокове покриття страхових ризиків з елементом заощаджень або без нього та 67 — допоміжна діяльність у сфері фінансів та страхування, що включає надання послуг, що відносяться до фінансового посередництва або тісно пов’язані з ним, крім надання самих послуг фінансового посередництва.

Із загального обмеження щодо фінансового посередництва для платників єдиного податку існує чотири виключення, які стосуються фінансового посередництва у страхуванні. Це обмеження не поширюється на:

— страхових агентів. Відповідно до частини сьомої статті 15 Закону України від 4 жовтня 2001 р. № 2745-ІІІ «Про внесення змін до Закону України «Про страхування» страхові агенти — фізичні особи або юридичні особи, які діють від імені та за дорученням страховика і виконують частину його страхової діяльності, а саме: укладають договори страхування, одержують страхові платежі, виконують роботи, пов’язані зі здійсненням страхових виплат та страхових відшкодувань. Страхові агенти є представниками страховика і діють у його інтересах за винагороду на підставі договору-доручення із страховиком.

— сюрвей’єрів, під якими згідно з підпунктом 156.1.1 пункту 156.1 статті 156 цього Кодексу розуміються фізичні або юридичні особи, які здійснюють обстеження об’єкта перед прийняттям його на страхування та після настання страхового випадку, а також зясовують причини страхової події;

— аварійних комісарів — фізичних або юридичних осіб, які з'ясовують причини настання страхового випадку, визначають розмір збитків і відповідають кваліфікаційним вимогам, передбаченим законодавством (підпункт 156.1.1 пункту 156.1 статті 156 цього Кодексу);

— аджастерів — фізичних або юридичних осіб, що беруть участь у вирішенні питань з урегулювання заявлених претензій страхувальника у зв’язку із настанням страхового випадку, а також здійснюють оцінку збитку після страхового випадку та визначають суму страхового відшкодування, що підлягає виплаті, виходячи із зобов’язань страховика (підпункт 156.1.1 пункту 156.1 статті 156 цього Кодексу);

7) діяльність з управління підприємствами. Згідно з КВЕД (ДК 009:2010) діяльність з управління підприємствами відноситься до секції М «Професійна, наукова та технічна діяльність» та позиціонована в класі 70.10 діяльність головних управлінь (хед-офісів).

У ДК 009:2005 діяльність з управління підприємствами відноситься до підкласу 74.15.0 та включає:

— діяльність з управління холдинговими компаніями, що оперують переважно в сфері володіння цінними паперами (або іншими частками капіталу) інших компаній і підприємств з метою здійснення контролю над ними або впливу на прийняття ними управлінських рішень;

— діяльність арбітражних керуючих;

— діяльність нефінансових холдингових компаній;

— діяльність штаб-квартир (офісів) компаній, централізованих правлінь і подібних органів, які керують, контролюють і управляють іншими підрозділами компанії чи підприємства та які здійснюють звичайно функції з планування та стратегічного чи організаційного керівництва компанією чи підприємством;

8) діяльність з надання послуг пошти та зв’язку. Згідно з КВЕД (ДК 009:2010) ці види діяльності відносяться до розділів:

— 53 «Поштова та кур’єрська діяльність», яка включає в себе: діяльність національної пошти (клас 53.10); інша поштова та кур’єрська діяльність (клас 53.20);

— 60 «Діяльність у сфері радіомовлення та телевізійного мовлення»: діяльність у сфері радіомовлення (клас 60.10); діяльність у сфері телевізійного мовлення (клас 60.20);

— 61 «Телекомунікації (електрозв’язок)»: діяльність у сфері проводового електрозв’язку (клас 61.10); діяльність у сфері безпроводового електрозв'язку (клас 61.20); діяльність у сфері супутникового електрозв’язку (клас 61.30); інша діяльність у сфері електрозв’язку (клас 61.90).

Відповідно до ДК 009:2005 цей вид діяльності відноситься до розділу 64 «Пошта та зв’язок» та включає в себе наступні підкласи:

— діяльність національної пошти (підклас 64.11.0), що включає: приймання, обробку, перевезення та доставку (вручення) внутрішньої та міжнародної пошти, включаючи посилки та бандеролі; доставку поштових відправлень кур'єром; доставку державних пенсій та грошових допомог, інших соціальних виплат; надання послуг з оренди абонентських поштових скриньок; приймання передплати та доставку вітчизняних та зарубіжних періодичних друкованих видань;

— кур’єрська діяльність (підклас 64.12.0), що включає виймання, перевезення і доставку листів, бандеролей та посилок, що здійснюється недержавними підприємствами;

— діяльність зв’язку (підклас 64.20.0), що включає передавання (приймання) звуку, зображення, тексту, факсиміле, даних та іншої інформації системами радіозв’язку, кабельного, радіорелейного та супутникового зв’язку в мережах фіксованого і рухомого (мобільного) телефонного зв’язку, передачі даних; надання послуг дротового і бездротового доступу до телекомунікаційної мережі; технічне обслуговування та експлуатацію телекомунікаційних мереж, мереж ефірного теле- та радіомовлення, проводового радіомовлення та телемереж; надання в користування каналів електрозв’язку; надання послуг з доступу до мережі Інтернет;

9) діяльність з продажу предметів мистецтва та антикваріату, діяльність з організації торгів (аукціонів) виробами мистецтва, предметами колекціонування або антикваріату. Обмеження щодо цього виду діяльності застосовується в спрощеній системі оподаткування, обліку та звітності, починаючи з 2007 року — з моменту введення в дію Закону України від 22 грудня 2006 року № 535-V[378].

Відповідно до пункту 210.2 статті 210 цього Кодексу вироби мистецтва, предмети колекціонування або антикваріату — товари, що належать до товарних позицій за кодами 9701–9706 згідно з УКТ ЗЕД об’єднані в поняття «культурні цінності».

Продаж культурних цінностей та діяльність з організації торгів (аукціонів) здійснюється дилерами, до яких відносяться особи, що придбавають (набувають за іншими цивільно-правовими договорами), у тому числі шляхом ввезення на митну територію України, культурні цінності, незалежно від мети та цілей їх ввезення, з метою їх подальшого перепродажу, незалежно від того, діє така особа від свого імені або від імені іншої особи за винагороду (частина третя пункту 210.2 статті 210).

При цьому відповідно до підпункту 14.1.8 пункту 14.1 статті 14 під аукціоном (публічними торгами) розуміється публічний спосіб продажу активів з метою отримання максимальної виручки від продажу активів у визначений час і в установленому місці.

10) діяльність з організації, проведення гастрольних заходів. Це обмеження вводиться вперше.

Під гастрольними заходами відповідно до статті 1 Закону України «Про гастрольні заходи в Україні»[379] розуміються видовищні заходи (фестивалі, концерти, вистави, лекційно-концертні, розважальні програми, виступи пересувних циркових колективів, пересувні механізовані атракціони типу «Луна-парк» тощо) закладів, підприємств, організацій культури, творчих колективів, у тому числі тимчасових, окремих виконавців за межами їх стаціонарних сценічних майданчиків. Гастрольні заходи, за винятком благодійних гастрольних заходів, проводяться з метою отримання доходів.

Організаторами гастрольних заходів виступають суб’єкти господарювання, що займаються організацією гастрольних заходів на території України і статутними документами яких передбачено таку діяльність.

291.5.2. Даним підпунктом передбачене спеціальне обмеження для фізичних осіб — підприємців. Вони не можуть бути платниками єдиного податку у випадку здійснення:

1) технічних випробувань та досліджень, які віднесені КВЕД ДК 009:2005 до групи 74.3, підклас 74.30.0, який включає:

— вимірювання чистоти води та повітря, радіоактивності тощо;

— аналіз стану навколишнього середовища: газів, диму, стічних вод тощо;

— випробувальні роботи в галузі гігієни харчування, у т. ч. випробування та ветеринарний контроль, пов’язані з виробництвом продуктів харчування;

— випробування на міцність, надійність та зносостійкість виробів;

— контроль розрахунків елементів будівельних конструкцій;

— сертифікацію літаків, транспортних засобів, резервуарів, працюючих під тиском, ядерних установок тощо;

— технічний догляд автотранспортних засобів.

З введенням у дію КВЕД ДК 009:2010 ці види діяльності включені до секції МА «Діяльність у сферах права, бухгалтерського обліку, архітектури та інжинірингу, технічні випробування та дослідження», клас 71.20;

2) діяльність у сфері аудиту — КВЕД ДК 009:2010 секція М «Професійна, наукова та технічна діяльність», клас 69.20 «Діяльність у сфері бухгалтерського обліку й аудиту; консультування з питань оподаткування». У КВЕД ДК 009:2005 діяльність у сфері аудиту входила до підкласу 74.12.0 «Діяльність у сфері бухгалтерського обліку й аудиту», який включає: реєстрацію, накопичення, узагальнення та зберігання інформації про діяльність підприємств; підготовлення, перевірку, підтвердження достовірності фінансових рахунків, звітів, балансів; складання податкових декларацій для юридичних та фізичних осіб; консультування та представництво (крім юридичного) від імені клієнтів перед податковими інспекціями.

291.5.3. Ще одне обмеження для фізичних осіб-підприємців стосується надання в оренду об’єктів нерухомості. Цей вид діяльності класифікований КВЕД ДК 009:2010 у секції Ь «Операції з нерухомим майном», клас 68.20 «Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна».

КВЕД ДК 009:2005 відносить цей вид діяльності до секції К — підклас 70.20.0 «Здавання в оренду власного нерухомого майна», який включає:

— здавання в оренду власної житлової та нежитлової нерухомості;

— здавання в оренду земельних ділянок;

— діяльність ринків;

— здавання в суборенду житлової та нежитлової нерухомості, земельних ділянок.

Специфіка обмеження полягає не в повній забороні здійснення цього виду діяльності, а в тому, що не можуть бути платниками єдиного податку тільки ті фізичні особи, що надають в оренду об’єкти нерухомості, площа яких перевищує встановлені нормативи (табл. 291.4.2).

Таблиця 291.4.2

Обмеження щодо площі об’єктів нерухомості при наданні їх в оренду фізичними особами-підприємцями

Юридичні особи, які здійснюють цей вид діяльності, мають право на застосування спрощеної системи оподаткування незалежно від розміру загальної площі об’єкта нерухомості.

291.5.4. Заборона на застосування спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності фінансовими установами є традиційною. Подібні норми містилися в статті 7 Указу Президента України № 727 і в статті 2 Закону України «Про державну підтримку малого підприємництва». Різниця в основному полягає в різному ступені деталізації видів фінансових установ (табл. 291.4.3).

Таблиця 291.4.3

Фінансові установи, які не мають права на застосування спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності

291.5.5. Обмеження щодо структури статутного капіталу суб’єкта господарювання, яке також є традиційним, слід розглядати як механізм, стримуючий штучне відокремлення малих підприємств із складу великих компаній, які не відповідають критеріям платника єдиного податку. Формулювання цього обмеження в згадуваних в табл. 14.3 законодавчих актах дещо відрізнялися між собою (табл. 291.4.4).

Таблиця 291.4.4

Формулювання обмеження щодо структури статутного капіталу

Основними відмінностями обмеження, передбаченого статтею 291 Податкового кодексу України, є такі:

— на відміну від більш м’якого формулювання Указу Президента України № 727, у Кодексі обмежується не кожна з часток відповідного засновника або учасника, а сукупна частка відповідних засновників (учасників) у статутному капіталі. Так, наприклад, якщо три засновника малого підприємства (які не відповідають критеріям платників єдиного податку) мають рівні частки в статутному капіталі в розмірі по 10 %, — таке мале підприємство відповідає вимогам статті 7 Указу Президента Україні № 727, але вимоги пункту 291.5.4. пункту 291.5 статті 291 Податкового кодексу України порушуються, оскільки сукупна частка цих засновників дорівнює 30 % (30 % > 25 %);

— формулювання Кодексу є більш жорстким ще з тієї причини, що засновники, частка яких у статутному капіталі оцінюється, не мають бути платниками єдиного податку, а в Указі Президента України № 727 та в Законі України «Про державну підтримку малого підприємництва» йдеться про засновників, які не є суб’єктами малого підприємництва (критерії віднесення до суб’єктів малого підприємництва, зокрема за обсягами діяльності, є більш м'якими, порівняно з критеріями платників єдиного податку);

— на відміну від обмежень в аналізованих законодавчих актах, обмеження Податкового кодексу України стосується також ситуацій, коли сукупна частка відповідних засновників не тільки перевищує, але й дорівнює 25 % статутного капіталу.

291.5.6. Даний підпункт унеможливлює застосування спрощеної системи оподаткування відокремленими підрозділами (представництвами, філіями, відділеннями й т. ін.) юридичної особи, яка сама не є платником єдиного податку. Це уточнення вперше з’явилося в податковому законодавстві, хоча відокремлені підрозділи підприємства не мають статусу юридичної особи, тобто не можуть бути платниками єдиного податку.

291.5.7. Принципово новим обмеженням є неможливість застосування спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності нерезидентами (як фізичними, так і юридичними особами. При цьому термін «нерезидент» застосовується в розумінні підпункту 4.1.122 пункту 4.1 статті 4 цього Кодексу. Нагадаємо, що до нерезидентів належать:

а) іноземні компанії, організації, утворені відповідно до законодавства інших держав, їх зареєстровані (акредитовані або легалізовані) відповідно

до законодавства України філії, представництва та інші відокремлені підрозділи з місцезнаходженням на території України;

б) дипломатичні представництва, консульські установи та інші офіційні представництва інших держав і міжнародних організацій в Україні;

в) фізичні особи, які не є резидентами України.

Це обмеження має певну протекціоністську спрямованість, оскільки спрощена система оподаткування, обліку та звітності є формою державної підтримки відповідного сектору національної економіки.

291.5.8. Вимога щодо відсутності у суб’єкта господарювання податкового боргу на момент переходу на спрощену систему оподаткування, обліку та звітності є цілком обґрунтованою, зважаючи на те, що вона є спеціальним податковим режимом, а це надає певні переваги платнику єдиного податку.

Застосовується це обмеження виключно при переході на спрощену систему оподаткування, обліку та звітності.

Вимога близького змісту була передбачена статтею 4 Указу Президента України «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності», відповідно до якої «заява подається не пізніше ніж за 15 днів до початку наступного звітного (податкового) періоду (кварталу) за умови сплати всіх установлених податків та обов’язкових платежів за попередній звітний (податковий) період».

Особливостями нового формулювання цього обмеження в статті 291 Кодексу є:

— уточнення моменту фіксації наявності податкового боргу — на момент подання заяви про реєстрацію платником єдиного податку;

— відсутність прив’язки податкового боргу до конкретного податкового періоду, що унеможливлює перехід на спрощену систему оподаткування, обліку та звітності осіб, які мають податковий борг за періоди, що передують попередньому;

— використання чітко визначеного Податковим кодексом України терміна «податковий борг», під яким розуміється сума узгодженого грошового зобов’язання (з урахуванням штрафних санкцій за їх наявності), але не сплаченого платником податків у встановлений цим Кодексом строк, а також пеня, нарахована на суму такого грошового зобов’язання (підпункт 14.1.175);

— врахування можливості форс-мажорних обставин, які спричинили безнадійний податковий борг (у розумінні пункту 101.2. статті 101 цього Кодексу).

291.6. Обмеження щодо операцій з оплатою в негрошовий формі існувало з моменту запровадження спрощеної системи оподаткування в Україні (частина шоста статті 1 Указу Президента України № 727/98 від 3 липня 1998 р.), але до 01.01.2012 р. воно застосовувалося виключно для юридичних осіб. З введенням у дію глави 1 розділу XIV Податкового кодексу України обмеження за формою здійснення розрахунків поширюється на всі чотири групи платників єдиного податку, тобто для фізичних осіб — суб’єктів спрощеної системи оподаткування воно є принципово новою вимогою. Основним призначенням цього регуляторного інструменту є стримування поширення бартерних операцій за участі суб’єктів малого бізнесу.

Слід зазначити, що отримання платником єдиного податку зустрічної поставки в рамках бартерної операції, розпочатої до переходу на спрощену систему оподаткування, не є порушенням пункту 291.6 ст. 291 ПКУ, оскільки момент відвантаження власної продукції приходиться на період роботи цього суб’єкта господарювання на загальній системі оподаткування.

291.7. Наведений у цьому пункті перелік побутових послуг населенню суттєво відрізняється від аналогічного переліку, що використовується для цілей визначення платників збору за провадження деяких видів підприємницької діяльності.

По-перше, перелік побутових послуг населенню для цілей спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності врегульований безпосередньо Податковим кодексом України, тобто є нормою прямої дії. Натомість аналогічний перелік, який використовується для цілей патентування, у тексті Кодексу не наведений, а визначений Кабінетом Міністрів України[380].

По-друге, перелік побутових послуг населенню для цілей спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності за кількістю конкретних видів послуг (40 позицій) більш ніж в 2 рази перевищує аналогічний перелік для цілей патентування (19 позицій). Порівняльний аналіз побутових послуг за цими двома переліками наведений у табл. 291.4.5.

Таблиця 291.4.5

Види побутових послуг населенню для цілей спрощеної системи оподаткування та для цілей патентування

Стаття 292. Порядок визначення доходів та їх склад

292.1. Доходом платника єдиного податку є:

1) для фізичної особи — підприємця — дохід, отриманий протягом податкового (звітного) періоду в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій); матеріальній або нематеріальній формі, визначеній пунктом 292.3 цієї статті. При цьому до доходу не включаються отримані такою фізичною особою пасивні доходи у вигляді процентів, дивідендів, роялті, страхові виплати і відшкодування, а також доходи, отримані від продажу рухомого та нерухомого майна, яке належить на праві власності фізичній особі та використовується в її господарській діяльності;

2) для юридичної особи — будь-який дохід, включаючи дохід представництв, філій, відділень такої юридичної особи, отриманий протягом податкового (звітного) періоду в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій); матеріальній або нематеріальній формі, визначеній пунктом 292.3 цієї статті.

292.2. При продажу основних засобів юридичними особами — платниками єдиного податку дохід визначається як різниця між сумою коштів, отриманою від продажу таких основних засобів, та їх залишковою балансовою вартістю, що склалася на день продажу.

292.3. До суми доходу за звітний період включаються сума кредиторської заборгованості, за якою минув строк позовної давності, та вартість безоплатно отриманих протягом звітного періоду товарів (робіт, послуг).

292.4. У разі надання послуг, виконання робіт за договорами доручення, транспортного експедирування або за агентськими договорами доходом є сума отриманої винагороди повіреного (агента).

292.5. Дохід, виражений в іноземній валюті, перераховується у гривнях за офіційним курсом гривні до іноземної валюти, встановленим Національним банком України на дату отримання такого доходу.

292.6. Датою отримання доходу є дата надходження коштів на поточний рахунок (у касу) платника єдиного податку, дата списання кредиторської заборгованості, за якою минув строк позовної давності, дата фактичного отримання платником єдиного податку безоплатно одержаних товарів (робіт, послуг).

292.7. У разі здійснення торгівлі товарами або послугами з використанням торговельних автоматів чи іншого подібного обладнання, що не передбачає наявності реєстратора розрахункових операцій, датою отримання доходу вважається дата вилучення з таких торговельних апаратів та/або подібного обладнання грошової виручки.

292.8. У разі якщо торгівля товарами (роботами, послугами) через торговельні автомати здійснюється з використанням жетонів, карток та/або інших замінників грошових знаків, виражених у грошовій одиниці України, датою отримання доходу вважається дата продажу таких жетонів, карток та/або інших замінників грошових знаків, виражених у грошовій одиниці України.

292.9. Доходи фізичної особи — платника єдиного податку, отримані в результаті провадження господарської діяльності та оподатковані згідно з цією главою, не включаються до складу загального річного оподатковуваного доходу фізичної особи, визначеного відповідно до розділу IV цього Кодексу.

292.10. Не є доходом суми податків і зборів, утримані (нараховані) платником єдиного податку під час здійснення ним функцій податкового агента, а також суми єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, нараховані платником єдиного податку відповідно до закону.

292.11. До складу доходу, визначеного цією статтею, не включаються:

1) суми податку на додану вартість;

2) суми коштів, отриманих за внутрішніми розрахунками між структурними підрозділами платника єдиного податку;

3) суми фінансової допомоги, наданої на поворотній основі, отриманої та поверненої протягом 12 календарних місяців з дня її отримання, та суми кредитів;

4) суми коштів цільового призначення, що надійшли від Пенсійного фонду та інших фондів загальнообов'язкового державного соціального страхування, з бюджетів або державних цільових фондів, у тому числі в межах державних або місцевих програм;

5) суми коштів (аванс, передоплата), що повертаються покупцю товару (робіт, послуг) — платнику єдиного податку та/або повертаються платником єдиного податку покупцю товару (робіт, послуг), якщо таке повернення відбувається внаслідок повернення товару, розірвання договору або за листом-заявою про повернення коштів;

6) суми коштів, що надійшли як оплата товарів (робіт, послуг), реалізованих у період сплати інших податків і зборів, встановлених цим Кодексом, вартість яких була включена до доходу юридичної особи при обчисленні податку на прибуток підприємств або загального оподатковуваного доходу фізичної особи — підприємця;

7) суми податку на додану вартість, що надійшли у вартості товарів (виконаних робіт, наданих послуг), відвантажених (поставлених) у період сплати інших податків і зборів, встановлених цим Кодексом;

8) суми коштів та вартість майна, внесені засновниками або учасниками платника єдиного податку до статутного капіталу такого платника;

9) суми коштів у частині надмірно сплачених податків і зборів, встановлених цим Кодексом, та суми єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування, що повертаються платнику єдиного податку з бюджетів або державних цільових фондів;

10) дивіденди, отримані платником єдиного податку — юридичною особою від інших платників податків, оподатковані в порядку, визначеному цим Кодексом.

292.12. Дивіденди, що виплачуються юридичними особами власникам корпоративних прав (засновникам платників єдиного податку), оподатковуються згідно з розділами III і IV цього Кодексу.

292.13. Дохід визначається на підставі даних обліку, який ведеться відповідно до статті 296 цього Кодексу.

292.14. Визначення доходу здійснюється для цілей оподаткування єдиним податком та для надання права суб’єкту господарювання зареєструватися платником єдиного податку та/або перебувати на спрощеній системі оподаткування.

292.15. При визначенні обсягу доходу, що дає право суб’єкту господарювання зареєструватися платником єдиного податку та/або перебувати на спрощеній системі оподаткування в наступному податковому (звітному) періоді, не включається дохід, отриманий як компенсація (відшкодування) за рішенням суду за будь-які попередні (звітні) періоди.

292.16. Право на застосування спрощеної системи оподаткування в наступному календарному році мають платники єдиного податку за умови неперевищення протягом календарного року обсягу доходу, встановленого для відповідної групи платників єдиного податку.

При цьому якщо протягом календарного року платники першої і другої груп використали право на застосування іншої ставки єдиного податку у зв’язку з перевищенням обсягу доходу, встановленого для відповідної групи, право на застосування спрощеної системи оподаткування в наступному календарному році такі платники мають за умови неперевищення ними протягом календарного року обсягу доходу, встановленого підпунктом 3 пункту 291.4 статті 291 цього Кодексу.

292.1. Даним пунктом визначено поняття доходу платника єдиного податку, яке має дещо різне тлумачення залежно від приналежності певного платника єдиного податку до фізичних осіб-підприємців чи до юридичних осіб, а саме:

1) для фізичної особи — підприємця, що є платником єдиного податку, до складу доходу включається:

— дохід, отриманий протягом податкового (звітного) періоду в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій);

— дохід, отриманий протягом податкового (звітного) періоду в матеріальній або нематеріальній формі (визначеній пунктом 292.3 цієї статті), тобто в вигляді суми кредиторської заборгованості, за якою минув строк позовної давності, та вартості безоплатно отриманих протягом звітного періоду товарів (робіт, послуг).

Однак слід звернути увагу на те, що не включаються до складу доходу фізичної особи — підприємця — платника єдиного податку отримані ним пасивні доходи (визначення цього терміна міститься у підпункті 14.1.268 розділу І цього Кодексу), а саме: проценти (визначення яких згідно з 14.1.206 розділу І цього Кодексу), дивіденди (визначення терміна — підпункт 14.1.49 розділу І цього Кодексу), роялті (визначення терміна — підпункт 14.1.225 розділу І цього Кодексу), страхові виплати і відшкодування (визначення цих термінів міститься у статті 9 Закону України «Про страхування»[382]), а також доходи, отримані від продажу рухомого та нерухомого майна, яке належить на праві власності фізичній особі та використовується в її господарській діяльності;

2) для юридичної особи, що є платником єдиного податку, до складу доходу включається:

— будь-який дохід, зокрема дохід представництв, філій, відділень такої юридичної особи, отриманий протягом податкового (звітного) періоду в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій);

— будь-який дохід, зокрема дохід представництв, філій, відділень такої юридичної особи, отриманий протягом податкового (звітного) періоду в матеріальній або нематеріальній формі (визначеній пунктом 292.3 цієї статті), тобто у вигляді суми кредиторської заборгованості, за якою минув строк позовної давності, та вартості безоплатно отриманих протягом звітного періоду товарів (робіт, послуг).

Тобто, базуючись на загальному понятті доходу, що міститься у підпункті 14.1.56 пункту 14.1 статті 14 розділу І цього Кодексу, та, враховуючи специфіку застосування спрощеної системи оподаткування, під доходом платника єдиного податку слід розуміти — загальну суму доходу платника єдиного податку від здійснення підприємницької діяльності, отриманого протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах (а саме: суми кредиторської заборгованості, за якою минув строк позовної давності, та вартості безоплатно отриманих протягом звітного періоду товарів (робіт, послуг)) як на території України, її континентальному шельфі, виключній (морській) економічній зоні, так і за їх межами, за винятком доходів фізичної особи — платника єдиного податку, отриманих у вигляді пасивних доходів та доходів, отриманих ним від продажу рухомого та нерухомого майна, яке належить на праві власності фізичній особі та використовується в її господарській діяльності.

Отже, до складу доходів платника єдиного податку відносять отримані доходи звітного періоду, які включають у себе як дохід від операційної діяльності, так і інші доходи.

При цьому дохід від операційної діяльності суб’єкта господарювання, що застосовує спрощену систему оподаткування (базуючись на нормах пункту 135.4 статті 135 розділу ІІІ цього Кодексу та враховуючи норми цієї статті), визнається в розмірі договірної (контрактної) вартості, але не менше ніж сума компенсації, отримана в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій), та включає дохід від реалізації товарів, виконаних робіт, наданих послуг, у тому числі (згідно з пунктом 292.4 цієї статті) винагороди повіреного (агента).

Інші доходи суб’єкта господарювання, що застосовує спрощену систему оподаткування, можливо визначити згідно з пунктом 135.5 статті 135 розділу ІІІ цього Кодексу, але при обов’язковому врахуванні обмежень, встановлених пунктом 292.1 цієї статті, та обмежень щодо можливості здійснення платником єдиного податку певних видів діяльності згідно зі статтею 291 цього розділу.

292.2. У цьому пункті встановлено порядок визначення доходу при продажу основних засобів (визначення цього терміна міститься у підпункті 14.1.138 розділу І цього Кодексу) виключно юридичними особами — платниками єдиного податку. У даному випадку дохід визначається як різниця між сумою коштів, отриманою платником єдиного податку — юридичною особою від продажу таких основних засобів, та їх залишковою балансовою вартістю (визначення якої міститься у підпункті 14.1.9 пункту 14.1 статті 14 розділу І цього Кодексу), що склалася на день продажу.

292.3. У даному пункті (за аналогією з нормами підпункту 135.5.4 пункту 135.5 статті 135 розділу ІІІ цього Кодексу, стосовно визначення складу доходів, що враховуються при обчисленні об’єкта оподаткування податком на прибуток підприємств) зазначається, що до складу доходу, отриманого платниками єдиного податку як фізичними, так і юридичними особами, за звітний період, включаються сума кредиторської заборгованості, за якою минув строк позовної давності (яка, згідно з пп. 14.1.257 статті 14 розділу І цього Кодексу, відноситься до поняття безповоротної фінансової допомоги), та вартість безоплатно отриманих протягом звітного періоду товарів (робіт, послуг), детальну характеристику яких наведено у коментарях до пункту 137.10 статті 137 розділу ІІІ цього Кодексу.

При цьому слід зазначити, що (згідно з підпунктом 135.5.4 пункту 135.5 статті 135 розділу ІІІ цього Кодексу) вартість безоплатно отриманих платником єдиного податку протягом звітного періоду товарів (робіт, послуг) визначається за цінами, не нижчими за звичайні. А під звичайною ціною згідно з підпунктом 14.1.71 пункту 14.1. статті 14 розділу І цього Кодексу слід розуміти — ціну товарів (робіт, послуг), визначену сторонами договору, якщо інше не встановлено цим Кодексом. Якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін. Методи визначення та порядок застосування звичайної ціни встановлені у статті 39 цього Кодексу. Однак згідно з п. 1 розділу ХІХ «Прикінцеві положення» Податкового кодексу України передбачено, що ст. 39 набирає чинності з 1 січня 2013 року, а до цього застосовуються норми п. 1.20 ст. 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

292.4. Цим пунктом передбачено, що у разі надання суб’єктом господарювання, що застосовує спрощену систему оподаткування, послуг, виконання робіт за договорами доручення, транспортного експедирування або за агентськими договорами, доходом є лише сума його винагороди як повіреного (агента). А кошти або вартість майна, що надходять платнику єдиного податку як повіреному або агенту, в межах договорів доручення (які застосовуються згідно з гл. 68 ЦКУ), транспортного експедирування (які застосовуються згідно з гл. 65 ЦКУ ст. 316 ГКУ) або агентських договорів (які застосовуються згідно зі ст. 297 ГКУ) у його доходах не враховуються.

Слід зазначити, що норми коментованого пункту за своєю сутністю дещо збігаються з нормами підпункту 135.4.1 пункту 135.4 статті 135 розділу III цього Кодексу стосовно визначення доходів, що враховуються при обчисленні об’єкта оподаткування податком на прибуток підприємств. Однак між ними все ж таки існує доволі значна відмінність.

Так, суб’єкт господарювання, що є платником податку на прибуток, надаючи послуги (виконуючи роботи) за будь-яким різновидом посередницького договору, відносить до свого доходу лише суму винагороди за цим договором, а вартість коштів або майна, що надходить йому як посереднику в межах цих договорів, відповідно до вимог пп. 136.1.19 даного Кодексу, не включається до складу його доходу, тому що при їх передачі не змінюється право власності. А суб’єкт господарювання, що застосовує спрощену систему оподаткування, має право тільки за договорами доручення, транспортного експедирування або за агентськими договорами віднести до свого доходу лише суму винагороди та компенсації за цими договорами. А за іншими посередницькими договорами, наприклад договорами комісії, платник єдиного податку повинен віднести до свого доходу не тільки суму винагороди, а й всю суму коштів або вартість майна, що надходять йому як посереднику (комісіонеру) за цими договорами.

292.5. У даному пункті визначається порядок перерахування у гривню доходу, отриманого платником єдиного податку в іноземній валюті. Згідно з даним порядком дохід, одержаний платником єдиного податку, виражений в іноземній валюті, підлягає перерахуванню у гривні за офіційним курсом гривні до іноземної валюти, встановленим Національним банком України на дату отримання таких доходів.

292.6. У даному коментованому пункті вказується, що датою отримання доходу суб’єкта господарювання, що застосовує спрощену систему оподаткування, є дата надходження коштів на його поточний рахунок (у касу), дата списання кредиторської заборгованості, за якою минув строк позовної давності, та дата фактичного отримання ним безоплатно одержаних матеріальних і нематеріальних цінностей (активів). Тобто податковий облік суб’єкта господарювання щодо єдиного податку передбачає застосування до доходу, отриманого протягом податкового (звітного) періоду в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій), касового методу, який передбачає, що податкові зобов’язання виникають у момент надходження коштів на банківський рахунок (у касу) платника податку, незалежно від дати відвантаження товарів (фактичного надання послуг).

292.7-292.8. Даними пунктами вперше за весь час існування спрощеної системи оподаткування в Україні законодавчо врегульовано питання щодо дати виникнення доходу у платників єдиного податку у випадку:

— здійснення ними торгівлі товарами або послугами з використанням торговельних автоматів чи іншого подібного обладнання, що не передбачає наявності реєстратора розрахункових операцій. Цією датою визначено дату вилучення з таких торговельних апаратів та/або подібного обладнання грошової виручки;

— торгівлі товарами (роботами, послугами) через торговельні автомати, яка здійснюється з використанням жетонів, карток та/або інших замінників грошових знаків, виражених у грошовій одиниці України. Цією датою визначено дату продажу таких жетонів, карток та/або інших замінників грошових знаків, виражених у грошовій одиниці України.

Слід зазначити, що встановлений порядок визначення дати виникнення доходу у платників єдиного податку у вищезазначених випадках повністю уніфіковано з нормами розділу III «Податок на прибуток підприємств» цього Кодексу, регулюючими аналогічні випадки, а саме абзацем 1 та 2 пункту 137.6 статті 137 розділу III.

292.9. У цьому пункті підкреслено, що доходи фізичної особи — платника єдиного податку, отримані в результаті провадження господарської діяльності та оподатковані згідно з цією главою, не включаються до складу загального річного оподатковуваного доходу фізичної особи, визначеного відповідно до розділу IV цього Кодексу. Це пояснюється тим, що згідно з пунктом 297.1 статті 297 цього розділу фізична особа — платник єдиного податку не є платником податку на доходи фізичних осіб у частині доходів, отриманих у результаті її господарської діяльності, які оподатковані за спрощеною системою оподаткування. Норма цього пункту повністю відповідає нормі підпункту 165.1.36 пункту 165.1 статті 165 Розділу IV цього Кодексу, згідно з яким дохід фізичної особи — підприємця, з якого сплачується єдиний податок, згідно зі спрощеною системою оподаткування, не включаються до розрахунку його загального місячного (річного) оподатковуваного доходу.

292.10. Цим пунктом уточнено, що не є доходом платника єдиного податку суми податків і зборів, які утримані (нараховані) ним під час здійснення функцій податкового агента (наприклад, з податку на доходи фізичних осіб), а також суми єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування, нараховані платником єдиного податку відповідно до Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування»[383].

292.11. До складу доходу платника єдиного податку, визначеного цією статтею, не включаються:

1) суми податку на додану вартість. Слід зазначити, що даним підпунктом нарешті законодавчо вирішена існуюча раніше проблема подвійного оподаткування платників єдиного податку, що є платниками ПДВ. Так, до введення в дію Закону України № 4014-VІ[384] фізичні особи-підприємці, що застосовували спрощену систему оподаткування, та юридичні особи, що сплачували єдиний податок за ставкою 10 %, суми ПДВ в об’єкт оподаткування не включали, бо нараховувати їх такі платники не мали права. А для суб’єктів господарювання — юридичних осіб — платників єдиного податку за ставкою 6 % існувала проблема подвійного оподаткування. Так, сума податкових зобов’язань під час продажу товарів (робіт, послуг), по-перше, враховувалась при обчисленні ПДВ, по-друге, включалася до бази оподаткування єдиним податком за 6-ти відсотковою ставкою. Тобто такий суб’єкт малого підприємництва змушений був додатково сплачувати у вигляді єдиного податку 6 % від суми податкових зобов’язань, що відповідало 1,2 % суми виручки від реалізації продукції.

2) суми коштів, отриманих за внутрішніми розрахунками між структурними підрозділами платника єдиного податку. Дані суми коштів не можуть бути віднесені до складу доходів структурних підрозділів, оскільки вони не мають статусу юридичної особи, тобто, у вищезазначеному випадку кошти перерозподіляються в межах одного платника податку, а відповідно, не можуть вважатися доходами.

3) суми фінансової допомоги, наданої на поворотній основі, отриманої та поверненої протягом 12 календарних місяців з дня її отримання, та суми кредитів. При цьому під поворотною фінансовою допомогою, згідно з підпунктом 14.1.262 пункту 14.1. статті 14 розділу І цього Кодексу, слід розуміти суму коштів, що надійшла платнику податків у користування за договором, яка не передбачає нарахування процентів або надання інших видів компенсацій як плати за користування такими коштами, та є обов’язковою до повернення.

Слід зазначити, що норми цього підпункту щодо включення фінансової допомоги, наданої на поворотній основі, до складу доходів платника єдиного податку, у випадку її неповернення протягом 12 календарних місяців з дня її отримання, є абсолютно новою. Раніше, згідно з Указом Президента № 727[385], суми фінансової допомоги, наданої на поворотній основі, зовсім не враховувались у складі виручки платника єдиного податку і, відповідно, не обкладались єдиним податком (хоча ДПАУ своїм узагальнюючим роз’ясненням № 224 від 07.04.2010 р., а саме його пунктом 2.3 наполягала на тому, що для обкладання єдиним податком суб’єкти господарювання, що застосовують спрощену систему оподаткування, повинні враховувати поворотну та безповоротну фінансову допомогу.

Якщо порівнювати норми коментованого підпункту з відповідними нормами розділу III цього Кодексу, то можливо провести аналогію з порядком обкладання податком на прибуток підприємств поворотної фінансової допомоги, отриманої юридичною особою від засновника/учасника. Так, згідно з абз. 4 підпункту 135.5. статті 135 розділу III цього Кодексу, юридична особа, що отримала поворотну фінансову допомогу від свого засновника/учасника (у тому числі нерезидента), не відображає таку поворотну фінансову допомогу ані в складі доходів, ані в складі витрат щодо податку на прибуток підприємств, якщо її повернення відбувається не пізніше 365 календарних днів з дня її отримання. А у випадку неповернення поворотної фінансової допомоги, отриманої від засновника/учасника даної юридичної особи в вищезазначений термін, її сума підлягає включенню до складу інших доходів щодо податку на прибуток підприємств за підсумками звітного періоду, в якому сталося прострочення вказаного часового обмеження в 365 календарних днів. А при поверненні такої поворотної фінансової допомоги позикодавцеві підприємству необхідно відобразити її повернену суму у складі інших витрат щодо податку на прибуток підприємств.

А щодо норми цього коментованого підпункту стосовно неврахування у складі доходу платника єдиного податку суми кредитів, то вона є аналогічною з нормами підпункту 136.1.20 пункту 136.1 статті 136 розділу III цього Кодексу стосовно визначення складу доходів, що враховуються при обчисленні об’єкта оподаткування податком на прибуток підприємств;

4) суми коштів цільового призначення, що надійшли від Пенсійного фонду та інших фондів загальнообов’язкового державного соціального страхування, з бюджетів або державних цільових фондів, у тому числі в межах державних або місцевих програм;

5) суми коштів (аванс, передоплата), що повертаються покупцю товару (робіт, послуг) — платнику єдиного податку та/або повертаються платником єдиного податку покупцю товару (робіт, послуг), якщо таке повернення відбувається внаслідок повернення товару, розірвання договору або за листом-заявою про повернення коштів;

6) суми коштів, що надійшли як оплата товарів (робіт, послуг), реалізованих у період сплати інших податків і зборів, встановлених цим Кодексом, вартість яких була включена до доходу юридичної особи при обчисленні податку на прибуток підприємств або загального оподатковуваного доходу фізичної особи — підприємця;

7) суми податку на додану вартість, що надійшли у вартості товарів (виконаних робіт, наданих послуг), відвантажених (поставлених) у період сплати інших податків і зборів, встановлених цим Кодексом;

8) суми коштів та вартість майна, внесені засновниками або учасниками платника єдиного податку до статутного капіталу такого платника. Зазначимо, що господарська операція, яка розглядається у коментованому підпункті, відноситься до поняття «прямі інвестиції», під яким, згідно з підпунктом 14.1.81 статті 14 розділу І цього Кодексу, розуміються господарські операції, що передбачають внесення коштів або майна в обмін на корпоративні права, емітовані юридичною особою при їх розміщенні такою особою. Саме тому можливо зробити висновок, що норми коментованого підпункту за своєю сутністю збігаються з нормами підпункту 136.1.3 пункту 136.1 статті 136 розділу ІІІ цього Кодексу стосовно визначення переліку доходів, що не враховуються при визначенні об’єкта оподаткування податком на прибуток підприємств;

9) суми коштів у частині надмірно сплачених податків і зборів, встановлених цим Кодексом, та суми єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування, що повертаються платнику єдиного податку з бюджетів або державних цільових фондів. Слід зазначити, що норми даного коментованого пункту за своєю сутністю майже повністю збігаються з нормами підпункту 136.1.6 пункту 136.1 статті 136 розділу ІІІ «Податок на прибуток підприємств» цього Кодексу, яким передбачено неврахування доходів для визначення об’єкта оподаткування податком на прибуток підприємств у вигляді суми коштів у частині надмірно сплачених податків і зборів, що повертаються або повинні бути повернені платнику податку з бюджетів, однак за однієї умови — такі суми раніше не повинні бути врахованими у складі витрат такого платника податку;

10) дивіденди (визначення даного терміна міститься у підпункті 14.1.49 розділу І цього Кодексу), отримані платником єдиного податку — юридичною особою від інших платників податків, оподатковані в порядку, визначеному у пункті 153.3 статті 153 розділу ІІІ цього Кодексу (який розглянуто у Коментарі до пункту 292.12 цієї статті). Звернемо увагу, що у коментованому підпункті йдеться про дивіденди, отримані саме від платників податків, тобто у випадку отримання дивідендів, наприклад, від нерезидентів, — вони включаються до складу доходів такого платника єдиного податку. Тобто даний підпункт за своєю сутністю є аналогічним підпункту 153.3.6 пункту 153.3 статті 153 розділу ІІ «Податок на прибуток підприємств» цього Кодексу.

292.12. Даним пунктом встановлено, що дивіденди, які виплачуються юридичними особами власникам корпоративних прав (засновникам платників єдиного податку), оподатковуються згідно з розділами III і IV цього Кодексу.

Даний абзац стосується юридичних осіб — платників єдиного податку четвертої групи. Тобто мається на увазі, що юридичні особи — платники єдиного податку четвертої групи, незважаючи на те, що згідно з пунктом 297.1 статті 297 цього розділу вони не є платниками податку на прибуток підприємств, але у разі виплати дивідендів власникам корпоративних прав (засновникам цього платника єдиного податку) вони повинні нарахувати та сплатити авансовий внесок з податку на прибуток у порядку, передбаченому пунктом 153.3 статті 153 розділу ІІІ цього Кодексу. Базуються ці роз’яснення на підпункті 153.3.2 пункту 153.3 статті 153 розділу ІІІ цього Кодексу, відповідно до якого обов’язок із нарахування та сплати авансового внеску з податку на прибуток за ставкою, визначеною пунктом 151.1 статті 151 розділу ІІІ цього Кодексу, але з урахуванням пункту 10 підрозділу 4 розділу XX «Перехідні положення» (тобто у 2011 р. — 23 %, у 2012 р. — 21 %, у 2013 р. — 19 %, з 1 січня 2014 р. — 16 %) покладається на будь-якого емітента корпоративних прав, що є резидентом, незалежно від того, є такий емітент або отримувач дивідендів платником податку чи має пільги зі сплати податку, надані цим Кодексом, чи у вигляді застосування ставки податку іншої, ніж встановлена в пункті 151.1 статті 151 розділу III Кодексу (крім платників цього податку, які підпадають під дію пункту 156.1 статті 156 розділу III цього Кодексу).

Звернемо увагу на те, що в розглянутій ситуації існують винятки. Так, виходячи з норм підпункту 153.3.5 пункту 153.3 статті 153 цього Кодексу, слідує, що юридичними особами — платниками єдиного податку авансовий внесок (передбачений підпунктом 153.3.2 пунктом 153.3 статті 153 цього Кодексу) не справляється у разі виплати дивідендів:

— фізичним особам;

— у вигляді акцій (часток, паїв), емітованих платником податку, за умови, що така виплата ніяким чином не змінює пропорцій (часток) участі всіх акціонерів (власників) у статутному фонді емітента, незалежно від того, чи були такі акції (частки, паї) належним чином зареєстровані (відображені у зміні до статутних документів), чи ні.

292.13. У цьому пункті уточнено, що дохід платника єдиного податку визначається на підставі даних обліку, який ведеться відповідно до норм статті 296 цього Кодексу.

292.14. Визначення доходу здійснюється для цілей оподаткування єдиним податком та для надання права суб’єкту господарювання зареєструватися платником єдиного податку та/або перебувати на спрощеній системі оподаткування.

292.15. Даним пунктом визначено, що при визначенні обсягу доходу, що дає право суб’єкту господарювання зареєструватися платником єдиного податку та/або перебувати на спрощеній системі оподаткування в наступному податковому (звітному) періоді, не включається дохід, отриманий таким суб’єктом господарювання як компенсація (відшкодування) за рішенням суду за будь-які попередні (звітні) періоди.

292.16. Нормами коментованого пункту надається право на застосування спрощеної системи оподаткування в наступному календарному році платникам єдиного податку за умови неперевищення ними протягом календарного року граничного значення обсягу доходу, встановленого для відповідної групи платників єдиного податку підпунктами 1–4 пункту 291.4 статті 291 цього Кодексу.

При цьому, якщо протягом календарного року платники першої і другої груп (які визначені у підпункті 1–2 пункту 291.4 статті 291 цього Кодексу) у зв’язку з перевищенням граничного значення обсягу доходу, встановленого для відповідної групи, використали право на застосування іншої ставки єдиного податку, а саме ставки, встановленої для третьої групи платників (визначеної у підпункті 3 пункту 291.4 статті 291 цього Кодексу), право на застосування спрощеної системи оподаткування в наступному календарному році такі платники мають за умови неперевищення ними протягом календарного року обсягу доходу, встановленого підпунктом 3 пункту 291.4 статті 291 цього Кодексу, тобто граничного значення обсягу доходу, встановленого для третьої групи платників єдиного податку.

Стаття 293. Ставки єдиного податку

293.1. Ставки єдиного податку встановлюються у відсотках (фіксовані ставки) до розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року (далі у цій главі — мінімальна заробітна плата), та у відсотках до доходу (відсоткові ставки).

293.2. Фіксовані ставки єдиного податку встановлюються сільськими, селищними та міськими радами для фізичних осіб — підприємців, які здійснюють господарську діяльність залежно від виду господарської діяльності, з розрахунку на календарний місяць:

1) для першої групи платників єдиного податку — у межах від 1 до 10 відсотків розміру мінімальної заробітної плати;

2) для другої групи платників єдиного податку — у межах від 2 до 20 відсотків розміру мінімальної заробітної плати.

293.3. Відсоткова ставка єдиного податку для третьої та четвертої груп платників єдиного податку встановлюється в розмірі:

1) 3 відсотки від доходу — у разі сплати податку на додану вартість згідно з цим Кодексом;

2) 5 відсотків від доходу — у разі включення податку на додану вартість до складу єдиного податку.

293.4. Ставка єдиного податку встановлюється для платників єдиного податку першої, другої і третьої груп у розмірі 15 відсотків:

1) до суми перевищення обсягу доходу, визначеного у підпунктах 1, 2 і 3 пункту 291.4 статті 291 цього Кодексу;

2) до доходу, отриманого від провадження діяльності, не зазначеної у свідоцтві платника єдиного податку, віднесеного до першої або другої груп;

3) до доходу, отриманого при застосуванні іншого способу розрахунків, ніж зазначений у цій главі;

4) до доходу, отриманого від здійснення видів діяльності, які не дають права застосовувати спрощену систему оподаткування.

293.5. Ставки єдиного податку для платників четвертої групи встановлюються у подвійному розмірі ставок, визначених пунктом 293.3 цієї статті:

1) до суми перевищення обсягу доходу, визначеного у підпункті 4 пункту 291.4 статті 291 цього Кодексу;

2) до доходу, отриманого при застосуванні іншого способу розрахунків, ніж зазначений у цій главі;

3) до доходу, отриманого від здійснення видів діяльності, які не дають права застосовувати спрощену систему оподаткування.

293.6. У разі здійснення платниками єдиного податку першої та другої груп кількох видів господарської діяльності застосовується максимальний розмір ставки єдиного податку, встановлений для таких видів господарської діяльності.

293.7. У разі здійснення платниками єдиного податку першої та другої груп господарської діяльності на територіях більш як однієї сільської, селищної або міської ради застосовується максимальний розмір ставки єдиного податку, встановлений цією статтею для відповідної групи таких платників єдиного податку.

293.8. Ставки, встановлені пунктами 293.3-293.5 цієї статті, застосовуються з урахуванням таких особливостей:

1) платники єдиного податку першої групи, які у календарному кварталі перевищили обсяг доходу, визначений для таких платників у пункті 291.4 статті 291 цього Кодексу, з наступного календарного кварталу за заявою переходять на застосування ставки єдиного податку, визначеної для платників єдиного податку другої або третьої групи, або відмовляються від застосування спрощеної системи оподаткування.

Такі платники до суми перевищення зобов’язані застосувати ставку єдиного податку у розмірі 15 відсотків.

Заява подається не пізніше 20 числа місяця, наступного за календарним кварталом, у якому допущено перевищення обсягу доходу;

2) платники єдиного податку другої групи, які перевищили у податковому (звітному) періоді обсяг доходу, визначений для таких платників у пункті 291.4 статті 291 цього Кодексу, в наступному податковому (звітному) кварталі за заявою переходять на застосування ставки єдиного податку, визначеної для платників єдиного податку третьої групи, або відмовляються від застосування спрощеної системи оподаткування.

Такі платники до суми перевищення зобов’язані застосувати ставку єдиного податку у розмірі 15 відсотків.

Заява подається не пізніше 20 числа місяця, наступного за календарним кварталом, у якому допущено перевищення обсягу доходу;

3) платники єдиного податку третьої і четвертої груп, які перевищили у податковому (звітному) періоді обсяг доходу, визначений для таких платників у пункті 291.4 статті 291 цього Кодексу, до суми перевищення застосовують ставку єдиного податку у розмірі 15 відсотків (для платників третьої групи), а платники єдиного податку четвертої групи — у подвійному розмірі ставок, визначених пунктом 293.3 цієї статті, а також зобов’язані у порядку, встановленому цією главою, перейти на сплату інших податків і зборів, встановлених цим Кодексом;

4) ставка єдиного податку, визначена для третьої та четвертої груп у розмірі 3 відсотки, може бути обрана:

а) суб’єктом господарювання, який зареєстрований платником податку на додану вартість відповідно до розділу V цього Кодексу у разі переходу ним на спрощену систему оподаткування шляхом подання заяви щодо переходу на спрощену систему оподаткування не пізніше ніж за 15 календарних днів до початку наступного календарного кварталу;

б) платником єдиного податку, який зареєстрований платником податку на додану вартість відповідно до розділу V цього Кодексу у разі добровільної зміни ставки єдиного податку шляхом подання заяви щодо зміни ставки єдиного податку не пізніше ніж за 15 календарних днів до початку календарного кварталу, в якому буде застосовуватися нова ставка;

в) суб’єктом господарювання, який не зареєстрований платником податку на додану вартість у разі його переходу на спрощену систему оподаткування шляхом реєстрації платником податку на додану вартість відповідно до розділу V цього Кодексу і подання заяви щодо переходу на спрощену систему оподаткування не пізніше ніж за 15 календарних днів до початку наступного календарного кварталу, в якому здійснено реєстрацію платником податку на додану вартість;

г) платником єдиного податку, що застосовує ставку єдиного податку в розмірі 5 відсотків, у разі постачання ним послуг (робіт) платникам податку на додану вартість, і якщо обсяг такого постачання за останніх 12 календарних місяців сукупно перевищує обсяг, визначений пунктом 181.1 статі 181 розділу V цього Кодексу, та реєстрації такого платника єдиного податку платником податку на додану вартість у порядку, встановленому розділом V цього Кодексу, шляхом подання заяви щодо зміни ставки єдиного податку не пізніше ніж за 15 календарних днів до початку наступного календарного кварталу, в якому здійснено реєстрацію платником податку на додану вартість;

5) у разі анулювання реєстрації платника податку на додану вартість у порядку, встановленому розділом V цього Кодексу, платники єдиного податку зобов’язані перейти на сплату єдиного податку за ставкою у розмірі 5 відсотків або відмовитися від застосування спрощеної системи оподаткування шляхом подання заяви щодо зміни ставки єдиного податку чи відмови від застосування спрощеної системи оподаткування не пізніше ніж за 15 календарних днів до початку наступного календарного кварталу, в якому здійснено анулювання реєстрації платником податку на додану вартість.

293.1. Даним пунктом визначено два варіанти встановлення ставок єдиного податку.

Перший варіант — встановлення фіксованих ставок, які обчислюються у відсотках до мінімальної заробітної плати. Прив’язка податкових ставок до одного з видів соціальних стандартів, який підлягає щорічному коригуванню в Законі України про державний бюджет на відповідний рік, слід розглядати як певний стабілізатор, що дозволяє запобігти інфляційних втрат податкових надходжень при встановленні фіксованих ставок в абсолютних сумах, які були характерними для спрощеної системи оподаткування фізичних осіб — суб’єктів малого підприємництва в минулому. У зв’язку з тим, що бюджетним законодавством може бути передбачена поступова зміна мінімальної заробітної плати протягом бюджетного року, для цілей визначення конкретного розміру податкових ставок враховується мінімальна заробітна плата, встановлена законом на 1 січня податкового (звітного) року.

Другий варіант (відсоткові ставки) передбачає встановлення ставок єдиного податку у відсотках до податкової бази — суми доходу. Цей варіант уже застосовувався до 2012 року для єдиного податку з юридичних осіб, але до іншої бази оподаткування — виручки від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг).

293.2. У цьому пункті наведений порядок встановлення фіксованих ставок єдиного податку, сфера їх застосування та конкретні розміри ставок.

Слід зазначити, що в оновленій спрощеній системі оподаткування, обліку та звітності збережений порядок встановлення фіксованих ставок сільськими, селищними та міськими радами, що є цілком обґрунтованим, оскільки єдиний податок віднесено до місцевих податків і зборів (підпункт 10.1.2 пункту 10.1 статті 10 Податкового кодексу України).

За аналогією зі спрощеною системою оподаткування, що застосовувалася до 2012 року, фіксовані ставки встановлюються для фізичних осіб-підприємців у розрахунку на календарній місяць та можуть бути диференційовані за єдиним критерієм — видом здійснюваної підприємницької діяльності, що обумовлює встановлення на законодавчому рівні діапазону ставок.

Для різних груп платників єдиного податку встановлені різні діапазони ставок (табл. 293.2.1).

Таблиця 293.2.1

Податкові ставки для різних груп платників єдиного податку

293.3. Відсоткова ставка єдиного податку для третьої та четвертої груп платників єдиного податку встановлюється у розмірі:

— 3 відсотки від доходу — у разі сплати податку на додану вартість згідно з цим Кодексом;

— 5 відсотків від доходу — у разі включення податку на додану вартість до складу єдиного податку.

Порівняно з аналогічними відсотковими ставками єдиного податку для юридичних осіб, що застосовувалися до 2012 року, нові ставки податку для четвертої групи платників зменшені вдвічі, що сприятиме зменшенню податкового навантаження на ці категорії платників.

293.4—293.5. Однією з проблем спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності, що діяла до 2012 р., була неврегульованість проблеми фінансових наслідків порушення платником єдиного податку законодавчо встановлених обмежень. Саме ця проблема вирішується в пунктах, що коментуються, шляхом застосування спеціальних підвищених ставок податку (див. табл. 14.6).

Розмір спеціальних ставок єдиного податку залежить від групи, до якої віднесений платник. Для громадян-підприємців він дорівнює розміру базової ставки податку на доходи фізичних осіб — 15 %, а для юридичних осіб — подвоєному розміру обраної ставки єдиного податку (тобто 6 або 10 %).

Базою при нарахуванні податку за підвищеними ставками є сума доходу, отриманого при порушенні таких умов застосування спрощеної системи:

— перевищення гранично-припустимого для відповідної групи платників єдиного податку обсягу доходу (відповідно до пункту 291.4 статті 291 цього Кодексу);

— порушення форми розрахунків за відвантажені товари (пункт 291.6 статті 291 цього Кодексу);

— здійснення видів діяльності, які не дають права на застосування спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності (пункт 291.5 статті 291 цього Кодексу);

— здійснення видів діяльності, які не внесені до Свідоцтва платника єдиного податку — для платників групи 1 та групи 2 (пункт 291.4 статті 291 цього Кодексу).

293.6—293.7. Дані пункти стосуються платників єдиного податку, віднесених до першої або другої груп, для яких органами місцевого самоврядування встановлюється фіксована податкова ставка. Розмір цієї ставки залежить від виду здійснюваної підприємницької діяльності та може бути різним (у межах регламентованих Кодексом діапазонів) на території різних територіальних громад.

Внаслідок цього на практиці виникають неоднозначні ситуації.

У випадку, коли підприємницька діяльність різних видів (на які встановлені різні ставки єдиного податку) здійснюється платниками на території однієї територіальної громади (пункт 293.6 статті 293), загальним правилом є застосування більшої зі встановлених для цих видів діяльності ставок єдиного податку.

Це ж правило застосовується й у ситуації, коли підприємницька діяльність здійснюється на території різних територіальних громад, органами місцевого самоврядування яких встановлені різні ставки для тих самих видів підприємницької діяльності (пункт 293.7 статті 293). У цьому випадку єдиний податок також має бути сплачений за максимальною ставкою.

293.8. Введена Податковим кодексом України диференціація груп платників єдиного податку в сукупності із запровадженням спеціальних підвищених ставок потребує законодавчого врегулювання особливостей застосування ставок єдиного податку, встановлених пунктами 293.3 — 293.5 статті 293, чому й присвячений аналізований пункт (табл. 293.8.1).

Таблиця 293.8.1

Варіанти дій платників єдиного податку у випадку перевищення граничного обсягу доходів, встановленого для відповідної групи

Цим пунктом встановлені також умови для вибору ставки єдиного податку платниками третьої та четвертої груп.

Так, зокрема, ставка в розмірі 3 відсотки може бути обрана:

— суб’єктом господарювання, який зареєстрований платником податку на додану вартість шляхом подання заяви щодо переходу на спрощену систему оподаткування не пізніше ніж за 15 календарних днів до початку наступного календарного кварталу;

— платником єдиного податку, який зареєстрований платником податку на додану вартість у разі добровільної зміни ставки єдиного податку шляхом подання заяви щодо зміни ставки єдиного податку не пізніше ніж за 15 календарних днів до початку календарного кварталу, в якому буде застосовуватися нова ставка;

— суб’єктом господарювання, який не зареєстрований платником ПДВ у разі його переходу на спрощену систему оподаткування шляхом реєстрації платником податку ПДВ і подання заяви щодо переходу на спрощену систему оподаткування;

— у разі постачання платниками єдиного податку, які застосовують ставку єдиного податку в розмірі 5 відсотків, послуг (робіт) платникам податку на додану вартість, обсяг яких перевищив суму, визначену пунктом 181.1 статті 181 розділу V Податкового кодексу України, такі платники можуть зареєструватися платниками ПДВ і перейти на сплату єдиного податку за ставкою в розмірі 3 відсотки шляхом подання заяви щодо зміни ставки єдиного податку.

Платники єдиного податку за ставкою 3 % у разі анулювання реєстрації платника ПДВ зобов’язані перейти на сплату єдиного податку за ставкою у розмірі 5 відсотків або відмовитися від застосування спрощеної системи оподаткування шляхом подання відповідної заяви.

В усіх випадках відповідна заява має бути подана не пізніше ніж за 15 календарних днів до початку календарного кварталу.

Стаття 294. Податковий (звітний) період

294.1. Податковим (звітним) періодом для платників єдиного податку першої групи є календарний рік.

Податковим (звітним) періодом для платників єдиного податку другої — четвертої груп є календарний квартал.

294.2. Податковий (звітний) період починається з першого числа першого місяця податкового (звітного) періоду і закінчується останнім календарним днем останнього місяця податкового (звітного) періоду.

294.3. Для суб’єктів господарювання, які перейшли на сплату єдиного податку із сплати інших податків і зборів, встановлених цим Кодексом, перший податковий (звітний) період починається з першого числа місяця, що настає за наступним податковим (звітним) кварталом, у якому таким особам виписано свідоцтво платника єдиного податку, і закінчується останнім календарним днем останнього місяця такого періоду.

294.4. Для зареєстрованих в установленому порядку фізичних осіб — підприємців, які до закінчення місяця, в якому відбулася державна реєстрація, подали заяву щодо обрання спрощеної системи оподаткування та ставки єдиного податку, встановленої для першої або другої групи, перший податковий (звітний) період починається з першого числа місяця, наступного за місяцем, у якому виписано свідоцтво платника єдиного податку.

Для зареєстрованих в установленому законом порядку суб’єктів господарювання (новостворених), які до закінчення місяця, в якому відбулася державна реєстрація, подали заяву щодо обрання спрощеної системи оподаткування та ставки єдиного податку, встановленої для третьої або четвертої групи, перший податковий (звітний) період починається з першого числа місяця, в якому відбулася державна реєстрація.

294.5. Для суб’єктів господарювання, які утворюються в результаті реорганізації (крім перетворення) будь-якого платника податку, що має непогашені податкові зобов’язання чи податковий борг, які виникли до такої реорганізації, перший податковий (звітний) період починається з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) кварталом, у якому погашено такі податкові зобов’язання чи податковий борг і подано заяву щодо обрання спрощеної системи оподаткування.

294.6. У разі державної реєстрації припинення юридичних осіб та державної реєстрації припинення підприємницької діяльності фізичної особи — підприємця, які є платниками єдиного податку, останнім податковим (звітним) періодом вважається період, у якому подано до органу державної податкової служби заяву щодо відмови від спрощеної системи оподаткування у зв’язку з припиненням провадження господарської діяльності.

294.7. У разі зміни податкової адреси платника єдиного податку останнім податковим (звітним) періодом за такою адресою вважається період, у якому подано до органу державної податкової служби заяву щодо зміни податкової адреси.

294.1-294.2. Даними пунктами встановлюється податковий (звітний) період для платників єдиного податку, який залежить від приналежності певного платника податку до відповідної групи платників єдиного податку, що визначаються згідно з пунктом 291.4 статті 291 розділу XIV цього Кодексу.

Перш за все, слід відмітити, що на відміну від раніше діючого Указу Президента України «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб’єктів малого підприємництва»[386], яким було передбачено однаковий податковий (звітний) період для всіх платників єдиного податку, а саме — податковий (звітний) квартал, нормами коментованих підпунктів встановлено різні податкові (звітні) періоди для різних груп платників єдиного податку.

Так, для платників єдиного податку першої групи (до яких, згідно з підпунктом 1 пункту 291.4 статті 291 розділу XIV цього Кодексу, відносяться фізичні особи — підприємці, що не використовують працю найманих осіб і здійснюють виключно роздрібний продаж товарів з торговельних місць на ринках та/або провадять господарську діяльність з надання побутових послуг населенню, й обсяг доходу яких протягом календарного року не перевищує 150 000 гривень) податковим (звітним) періодом є календарний рік, який починається з першого календарного дня першого місяця звітного року і закінчується останнім календарним днем останнього місяця звітного року.

А для інших платників єдиного податку, тобто тих, що відносяться до другої, третьої та четвертої груп, згідно з підпунктами 2–4 пункту 291.4 статті 291 розділу XIV цього Кодексу податковим (звітним) періодом є календарний квартал, що починається з першого календарного дня першого місяця звітного кварталу і закінчується останнім календарним днем останнього місяця звітного кварталу.

294.3. Коментований пункт визначає дату початку та закінчення першого податкового (звітного) періоду з єдиного податку для суб’єктів господарювання, які перейшли до спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності із сплати інших податків і зборів, установлених цим Кодексом.

Так, у даному пункті встановлено, що перший податковий (звітний) період починається з першого числа місяця, що настає за наступним податковим (звітним) кварталом, у якому вищезазначеним суб’єктам господарювання виписано свідоцтво платника єдиного податку, і закінчується останнім календарним днем останнього місяця такого періоду. Однак це не відповідає нормам пункту 294.1 цієї статті, згідно з якою для платників єдиного податку першої групи податковим (звітним) періодом є не квартал, а рік.

Тому для відповідності норм коментованого підпункту іншим нормам розділу XIV цього Кодексу (а саме: пункту 294.1 статті 294 та підпункту 298.1.4 пункту 298.1 статті 298 цього розділу) слід вважати, що перший податковий (звітний) період з єдиного податку для суб’єктів господарювання, які перейшли до спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності із сплати інших податків і зборів, установлених цим Кодексом, починається з першого календарного дня місяця, що настає за календарним кварталом, в якому таким суб’єктам господарювання виписано свідоцтво платника єдиного податку, і закінчується останнім календарним днем останнього місяця звітного періоду, тобто для платників єдиного податку першої групи — звітного року, а для інших платників єдиного податку, а саме тих, що відносяться до другої, третьої та четвертої груп, — звітного кварталу.

294.4. У даному пункті встановлюється дата початку першого податкового (звітного) періоду з єдиного податку для новоутворених суб’єктів господарювання, яка залежить від приналежності певного платника податку до відповідної групи платників єдиного податку, що визначаються згідно з пунктом 291.4 статті 291 розділу XIV цього Кодексу. При цьому обов’язковою умовою задля приналежності до новоутворених суб’єктів господарювання, що обрали спрощену систему оподаткування, є подання заяви щодо обрання спрощеної системи оподаткування та ставки єдиного податку до закінчення календарного місяця, в якому відбулася державна реєстрація цих суб’єктів господарювання.

Так, для новоутворених суб’єктів господарювання, що відносяться відповідно до першої або другої групи платників єдиного податку (згідно з підпунктами 1, 2 пункту 291.4 статті 291 розділу XIV цього Кодексу), перший податковий (звітний) період починається з першого календарного дня місяця, наступного за місяцем, у якому виписано свідоцтво платника єдиного податку.

А для новоутворених суб’єктів господарювання, що відносяться відповідно до третьої або четвертої групи платників єдиного податку (згідно з підпунктами 3, 4 пункту 291.4 статті 291 розділу XIV цього Кодексу), перший податковий (звітний) період починається з першого календарного дня місяця, в якому відбулася їх державна реєстрація.

294.5. Цим пунктом передбачено, що датою початку першого податкового (звітного) періоду з єдиного податку для суб’єктів господарювання, які утворюються в результаті реорганізації (крім перетворення) будь-якого платника податку, що має непогашені податкові зобов’язання чи податковий борг, які виникли до такої реорганізації, є перший календарний день місяця, наступного за податковим (звітним) кварталом, у якому погашено такі податкові зобов’язання чи податковий борг і подано заяву щодо обрання спрощеної системи оподаткування.

294.6. У коментованому пункті визначено останній податковий (звітний) період з єдиного податку у випадку державної реєстрації припинення юридичних осіб та державної реєстрації припинення підприємницької діяльності фізичної особи — підприємця, які є платниками єдиного податку.

Так. для платників єдиного податку першої групи (які визначено у підпункті 1 пункту 291.4 статті 291 розділу XIV цього Кодексу) останнім податковим (звітним) періодом з єдиного податку у випадку державної реєстрації припинення підприємницької діяльності цієї фізичної особи — підприємця вважається календарний рік, в якому такий платник податку подав до органу державної податкової служби заяву щодо відмови від спрощеної системи оподаткування у зв’язку з припиненням провадження господарської діяльності.

А для інших платників єдиного податку, тобто тих, що відносяться до другої, третьої та четвертої груп (згідно з підпунктами 2–4 пункту 291.4 статті 291 розділу XIV цього Кодексу), останнім податковим (звітним) періодом з єдиного податку у випадку державної реєстрації припинення юридичних осіб та державної реєстрації припинення підприємницької діяльності фізичної особи — підприємця, які є платниками єдиного податку, вважається календарний квартал, в якому такий платник податку подав до органу державної податкової служби заяву щодо відмови від спрощеної системи оподаткування у зв’язку з припиненням провадження господарської діяльності.

294.7. У цьому пункті уточнюється, що у разі зміни податкової адреси (яка визначається згідно із статтею 45 розділу II цього Кодексу) платника єдиного податку останній податковий (звітний) період за адресою, що змінюється, вважається період, у якому подано до органу державної податкової служби заяву щодо зміни податкової адреси.

Тобто для платників єдиного податку першої групи (до яких, згідно з підпунктом 1 пункту 291.4 статті 291 розділу XIV цього Кодексу, відносяться фізичні особи — підприємці, що не використовують працю найманих осіб і здійснюють виключно роздрібний продаж товарів з торговельних місць на ринках та/або провадять господарську діяльність з надання побутових послуг населенню та обсяг доходу яких протягом календарного року не перевищує 150 000 гривень) останнім податковим (звітним) періодом за адресою, що змінюється, вважається календарний рік, у якому подано до органу державної податкової служби заяву щодо зміни податкової адреси.

А для інших платників єдиного податку, тобто тих, що відносяться до другої, третьої та четвертої груп, згідно з підпунктами 2–4 пункту 291.4 статті 291 розділу XIV цього Кодексу, останнім податковим (звітним) періодом за адресою, що змінюється, вважається календарний квартал, у якому подано до органу державної податкової служби заяву щодо зміни податкової адреси.

Стаття 295. Порядок нарахування та строки сплати єдиного податку

295.1. Платники єдиного податку першої і другої груп сплачують єдиний податок шляхом здійснення авансового внеску не пізніше 20 числа (включно) поточного місяця.

Такі платники єдиного податку можуть здійснити сплату єдиного податку авансовим внеском за весь податковий (звітний) період (квартал, рік), але не більш як до кінця поточного звітного року.

У разі якщо сільська, селищна або міська рада приймає рішення щодо зміни раніше встановлених ставок єдиного податку, єдиний податок сплачується за такими ставками у порядку та строки, визначені підпунктом 12.3.4 пункту 12.3 статті 12 цього Кодексу.

295.2. Нарахування авансових внесків для платників єдиного податку першої і другої груп здійснюється органами державної податкової служби на підставі заяви такого платника єдиного податку щодо розміру обраної ставки єдиного податку, заяви щодо періоду щорічної відпустки та/або заяви щодо терміну тимчасової втрати працездатності.

295.3. Платники єдиного податку третьої і четвертої груп сплачують єдиний податок протягом 10 календарних днів після граничного строку подання податкової декларації за податковий (звітний) квартал.

295.4. Сплата єдиного податку здійснюється за місцем податкової адреси.

295.5. Платники єдиного податку першої і другої груп, які не використовують працю найманих осіб, звільняються від сплати єдиного податку протягом одного календарного місяця на рік на час відпустки, а також за період хвороби, підтвердженої копією листка (листків) непрацездатності, якщо вона триває 30 і більше календарних днів.

295.6. Суми єдиного податку, сплачені відповідно до абзацу другого пункту 295.1 і пункту 295.5 цієї статті, підлягають зарахуванню в рахунок майбутніх платежів з цього податку за заявою платника єдиного податку.

Помилково та/або надміру сплачені суми єдиного податку підлягають поверненню платнику в порядку, встановленому цим Кодексом.

295.7. Єдиний податок, нарахований за перевищення обсягу доходу, сплачується протягом 10 календарних днів після граничного строку подання податкової декларації за податковий (звітний) квартал.

295.8. У разі припинення платником єдиного податку провадження господарської діяльності податкові зобов’язання із сплати єдиного податку нараховуються такому платнику до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому до органу державної податкової служби подано заяву щодо відмови від спрощеної системи оподаткування у зв’язку з припиненням провадження господарської діяльності.

295.1. Даним пунктом встановлено помісячний порядок сплати єдиного податку фізичними особами — підприємцями, що відносяться до першої та другої групи платників єдиного податку (згідно з підпунктами 1 та 2 пункту 291.4 статті 291 розділу XIV цього Кодексу), що передбачає здійснення попереднього (авансового) платежу щомісяця не пізніше 20 числа (включно) поточного місяця, за який здійснюється сплата єдиного податку.

Також цим пунктом передбачено можливість здійснення сплати єдиного податку вищезазначеними платниками авансовим внеском за весь звітний період (квартал, рік), але не більше ніж до кінця поточного звітного року. Дане обмеження можливості здійснення сплати податку авансовим внеском за період не більший ніж до кінця поточного звітного року можливо пояснити тим, що незважаючи на те, що (згідно з пунктом 299.3 статті 299 цього розділу) свідоцтво платника єдиного податку видається безстроково, однак (згідно з пунктом 293.1 статті 293 цього розділу) фіксовані ставки єдиного податку встановлюються у відсотках до розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року, тобто кожного року їх сума повинна переглядатись, і відповідно може змінюватись.

Відмічено, що в разі якщо сільська, селищна або міська рада приймає рішення щодо зміни раніше встановлених ставок єдиного податку, то таке рішення, згідно з підпунктом 12.3.4 пункту 12.3 статті 12 цього Кодексу, офіційно оприлюднюється відповідним органом місцевого самоврядування до 15 липня року, що передує бюджетному періоду, в якому планується застосовування нових ставок єдиного податку (плановий період). В іншому разі норми відповідних рішень застосовуються не раніше початку бюджетного періоду, що настає за плановим періодом.

295.2. Даним пунктом закріплюється право органів державної податкової служби нараховувати авансові внески платникам єдиного податку, що відносяться до першої та другої груп платників єдиного податку (згідно з підпунктами 1 та 2 пункту 291.4 статті 291 розділу XIV цього Кодексу). При цьому нарахування податку здійснюється виключно на підставі:

— заяви платника єдиного податку щодо розміру обраної ним ставки єдиного податку (яка подається згідно з пунктом 298.1 статті 298 розділу XIV цього Кодексу);

— заяви щодо періоду щорічної відпустки (згідно з нормами пункту 295.5 статті 295 розділу XIV цього Кодексу), яка подається у довільній формі (згідно з підпунктом 298.3.2 пункту 298.3 статті 298 цього розділу);

— заяви щодо терміну тимчасової втрати працездатності (згідно з нормами пункту 295.5 статті 295 розділу XIV цього Кодексу), яка подається у довільній формі (згідно з підпунктом 298.3.2 пункту 298.3 статті 298 цього розділу) з обов’язковим доданням копії листка непрацездатності.

295.3. Щодо строків сплати єдиного податку для платників, що відносяться до третьої та четвертої груп платників єдиного податку (згідно з підпунктами 3–4 пункту 291.4 статті 291 розділу XIV цього Кодексу), то вони складають десять календарних днів після граничного строку подання податкової звітності з єдиного податку, а саме податкової декларації платника єдиного податку за відповідний податковий (звітний) квартал.

А виходячи з того, що згідно з пунктом 296.3 статті 296 розділу XIV цього Кодексу платники, що відносяться до третьої та четвертої груп платників єдиного податку, подають до органу державної податкової служби податкову декларацію у строки, встановлені для квартального податкового (звітного) періоду, а саме: (згідно з підпунктом 49.18.2 пункту 49.18 статті 49 розділу II цього Кодексу) протягом сорока календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) кварталу, отже, строки сплати єдиного податку для вищезгаданих платників єдиного податку становлять п’ятдесят календарних днів, що настають за останнім календарним днем останнього місяця звітного (податкового) кварталу.

Однак, як одиничний виняток, відносно граничного терміну сплати єдиного податку для платників єдиного податку — юридичних осіб, то згідно з абз. «ґ» пункту 5 розділу II «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України від 04.11.2011 р. № 4014-VІ[387] вищезгадані платники за результатами провадження господарської діяльності за останній звітний (податковий) квартал до дня набрання чинності цим Законом (тобто за четвертий квартал 2011 року) сплачують єдиний податок відповідно до Указу Президента України «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб’єктів малого підприємництва».

295.4. Коментованим пунктом передбачено, що сплата єдиного податку для всіх без винятку груп платників єдиного податку здійснюється за місцем їх податкової адреси (яка визначаться згідно із статтею 45 розділу II цього Кодексу), що відповідає загальному порядку, встановленому розділом II цього Кодексу.

Тобто сплата єдиного податку фізичними особами — підприємцями, що відносяться, відповідно, до першої, другої та третьої груп платників єдиного податку (згідно з підпунктами 1–3 пункту 291.4 статті 291 розділу ХIV цього Кодексу), здійснюється за місцем їх проживання, за яким вони взяті на облік як платники податків в органі державної податкової служби.

А сплата єдиного податку суб’єктами господарювання — юридичними особами, що відносяться до четвертої групи платників єдиного податку (згідно з підпунктом 4 пункту 291.4 статті 291 розділу XIV цього Кодексу), здійснюється за їх місцезнаходженням, відомості про що містяться у Єдиному державному реєстрі підприємств та організацій України.

Слід звернути увагу, що згідно з абз. «б» пункту 5 розділу II «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України від 04.11.2011 № 4014-VI[388], зарахування до бюджетів сум єдиного податку, які сплачуються в 2012 році за останній звітний (податковий) період 2011 року, здійснюється у порядку та на умовах, які діють до 1 січня 2012 року.

295.5. Цим пунктом встановлено виняткове право платників єдиного податку першої та другої груп (що визначені у підпунктах 1–2 пункту 291.4 статті 291 розділу XIV цього Кодексу), які не використовують працю найманих осіб, на звільнення від сплати єдиного податку виключно в таких випадках:

— на період щорічної відпустки тривалістю один календарний місяць на рік;

— на період хвороби, обов’язково підтвердженої копією листка (листками) непрацездатності, за умови, що хвороба триває не менше тридцяти календарних днів.

295.6. Даним пунктом передбачено, за заявою платника податку, зарахування в рахунок майбутніх платежів з єдиного податку сум цього податку, сплачених відповідно до абзацу другого пункту 295.1 та пункту 295.5 статті 295, а саме:

— сум єдиного податку, сплачених (згідно з абзацем другим пункту 295.1 статті 295 розділу XIV цього Кодексу) платниками податку першої та другої групи (згідно з підпунктом 1 та 2 пункту 291.4 статті 291 розділу XIV цього Кодексу), авансовим внеском за весь звітний період (квартал, рік);

— сум єдиного податку, сплачених попередніми (авансовими) платежами (згідно з абзацем першим пункту 295.1 статті 295 розділу XIV цього Кодексу) платниками єдиного податку першої та другої групи, які не використовують працю найманих осіб та які згідно з пунктом 295.5 звільнені від сплати єдиного податку протягом одного календарного місяця на рік на час відпустки, а також за період хвороби, підтвердженої копією листка (листками) непрацездатності, якщо вона триває 30 і більше календарних днів.

Також цим пунктом встановлено, що помилково та/або надміру сплачені суми єдиного податку підлягають поверненню платнику в порядку, визначеному статтею 43 розділу II цього Кодексу. При цьому відповідно до підпункту 14.1.182 пункту 14.1 статті 14 розділу I цього Кодексу помилково сплачені грошові зобов’язання — це суми коштів, які на певну дату надійшли до відповідного бюджету від юридичних осіб (їх філій, відділень, інших відокремлених підрозділів, що не мають статусу юридичної особи) або фізичних осіб (які мають статус суб’єктів підприємницької діяльності або не мають такого статусу), що не є платниками таких грошових зобов’язань. А надміру сплачені грошові зобов’язання, згідно з підпунктом 14.1.115 пункту 14.1 статті 14 розділу І цього Кодексу, — це суми коштів, які на певну дату зараховані до відповідного бюджету понад нараховані суми грошових зобов'язань, граничний строк сплати яких настав на таку дату.

Крім того, слід відмітити, що згідно з абз. «в» пункту 5 розділу ІІ «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України від 04.11.2011 № 4014-VІ[389] повернення сум єдиного податку та фіксованого податку, які були сплачені до 1 січня 2012 року помилково або надміру, а також зарахування сум погашення податкового боргу, що сформувався станом на 31 грудня 2011 року, здійснюються у порядку, встановленому Податковим кодексом України.

295.7. Даним пунктом встановлено строки сплати єдиного податку, нарахованого за перевищення обсягу доходу (граничний рівень якого визначено для відповідних груп платників єдиного податку у підпунктах 1–4 пункту 291.4 статті 291 розділу XIV цього Кодексу), які становлять десять календарних днів після граничного строку подання податкової звітності з єдиного податку, а саме: податкової декларації платника єдиного податку за відповідний податковий (звітний) квартал — для платників другої, третьої та четвертої груп, а для платників першої групи — податковий (звітний) рік.

А виходячи з того, що граничним строком, встановленим для квартального податкового (звітного) періоду, є сорок календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) кварталу, отже, строки сплати єдиного податку, нарахованого за перевищення обсягу доходу, становлять п’ятдесят календарних днів, що настають за останнім календарним днем останнього місяця звітного (податкового) кварталу — для платників другої, третьої та четвертої груп, а для платників першої групи — звітного (податкового) року.

295.8. У даному пункті визначено граничний строк нарахування податкових зобов’язань зі сплати єдиного податку у випадку припинення платниками єдиного податку провадження своєї господарської діяльності, яким є останній день (включно) календарного місяця, в якому до органу державної податкової служби подано заяву щодо відмови від спрощеної системи оподаткування у зв’язку з припиненням провадження господарської діяльності.

Стаття 296. Ведення обліку і складення звітності платниками єдиного податку

296.1. Платники єдиного податку ведуть облік у порядку, визначеному підпунктами 296.1.1-296.1.3 цього пункту.

296.1.1. Платники єдиного податку першої і другої груп та платники єдиного податку третьої групи, які не є платниками податку на додану вартість, ведуть книгу обліку доходів шляхом щоденного, за підсумками робочого дня, відображення отриманих доходів.

Форма книги обліку доходів, порядок її ведення затверджуються Міністерством фінансів України.

296.1.2. Платники єдиного податку третьої групи, які є платниками податку на додану вартість, ведуть облік доходів та витрат за формою та в порядку, що встановлені Міністерством фінансів України.

296.1.3. Платники єдиного податку четвертої групи використовують дані спрощеного бухгалтерського обліку щодо доходів та витрат з урахуванням положень пункту 44.2 статті 44 цього Кодексу.

296.2. Платники єдиного податку першої групи подають до органу державної податкової служби податкову декларацію платника єдиного податку у строк, встановлений для річного податкового (звітного) періоду, в якій відображаються обсяг отриманого доходу, щомісячні авансові внески, визначені пунктом 295.1 статті 295 цього Кодексу.

Така податкова декларація подається, якщо платник єдиного податку не допустив перевищення протягом року обсягу доходу, визначеного у пункті 291.4 статті 291 цього Кодексу, та/або самостійно не перейшов на сплату єдиного податку за ставками, встановленими для платників єдиного податку другої або третьої групи.

296.3. Платники єдиного податку другої — четвертої груп подають до органу державної податкової служби податкову декларацію платника єдиного податку у строки, встановлені для квартального податкового (звітного) періоду.

296.4. Податкова декларація подається до органу державної податкової служби за місцем податкової адреси.

296.5. Отримані протягом податкового (звітного) періоду доходи, що перевищують обсяги доходів, встановлених пунктом 291.4 статті 291 цього Кодексу, відображаються платниками єдиного податку в податковій декларації з урахуванням особливостей, визначених підпунктами 296.5.1-296.5.5 цієї статті.

296.5.1. Платники єдиного податку першої групи подають до органу державної податкової служби податкову декларацію у строки, встановлені для квартального податкового (звітного) періоду, у разі перевищення протягом року обсягу доходу, визначеного у пункті 291.4 статті 291 цього Кодексу, або самостійного прийняття рішення про перехід на сплату податку за ставками, встановленими для платників єдиного податку другої або третьої групи.

При цьому у податковій декларації окремо відображаються обсяг доходу, оподаткований за ставками, визначеними для платників єдиного податку першої групи, обсяг доходу, оподаткований за ставкою 15 відсотків, обсяг доходу, оподаткований за новою ставкою єдиного податку, обраною згідно з умовами, визначеними цієї главою, авансові внески, встановлені пунктом 295.1 статті 295 цього Кодексу.

Подання податкової декларації у строки, встановлені для квартального податкового (звітного) періоду, звільняє таких платників від обов’язку подання податкової декларації у строк, встановлений для річного податкового (звітного) періоду.

296.5.2. Платники єдиного податку другої групи у податковій декларації окремо відображають:

1) щомісячні авансові внески, визначені пунктом 295.1 статті 295 цього Кодексу;

2) обсяг доходу, оподаткований за кожною з обраних ними ставок єдиного податку;

3) обсяг доходу, оподаткований за ставкою 15 відсотків (у разі перевищення обсягу доходу).

296.5.3. Платники єдиного податку третьої групи у податковій декларації окремо відображають:

1) обсяг доходу, оподаткований за кожною з обраних ними ставок єдиного податку;

2) обсяг доходу, оподаткований за ставкою 15 відсотків (у разі перевищення обсягу доходу).

296.5.4. Платники єдиного податку четвертої групи у податковій декларації окремо відображають:

1) обсяг доходу, оподаткований за відповідною ставкою єдиного податку, встановленою пунктом 293.3 статті 293 цього Кодексу;

2) обсяг доходу, оподаткований за подвійною ставкою, встановленою пунктом 293.3 статті 293 цього Кодексу (у разі перевищення обсягу доходу).

296.5.5. У разі застосування іншого способу розрахунків, ніж зазначений у цій главі, здійснення видів діяльності, які не дають права застосовувати спрощену систему оподаткування, провадження діяльності, не зазначеної у свідоцтві платників єдиного податку першої і другої груп, платники єдиного податку в податковій декларації додатково відображають окремо доходи, отримані від здійснення таких операцій.

296.6. Сума перевищення обсягу доходу відображається у податковій декларації за податковий (звітний) період, у якому відбулося таке перевищення.

При цьому отримана сума перевищення доходу, встановленого для платників єдиного податку першої і другої груп, не включається до обсягу доходу, з якого сплачується наступна обрана ставка такими платниками єдиного податку.

296.7. Податкова декларація складається наростаючим підсумком з урахуванням норм пунктів 296.5 і 296.6 цієї статті. Уточнююча податкова декларація подається у порядку, встановленому цим Кодексом.

296.8. Платники єдиного податку для отримання довідки про доходи мають право подати до органу державної податкової служби податкову декларацію за інший, ніж квартальний (річний) податковий (звітний) період, що не звільняє такого платника податку від обов’язку подання податкової декларації у строк, встановлений для квартального (річного) податкового (звітного) періоду.

Така податкова декларація складається з урахуванням норм пунктів 296.5 і 296.6 цієї статті та не є підставою для нарахування та/ або сплати податкового зобов’язання.

296.9. Форми податкових декларацій платника єдиного податку, визначених пунктами 296.2 і 296.3 цієї статті, затверджуються в порядку, встановленому статтею 46 цього Кодексу.

296.10. Платники єдиного податку першої — третьої груп не застосовують реєстратори розрахункових операцій.

296.1. Даним пунктом, а саме його підпунктами 2961.1-296.1.3 встановлено порядок ведення обліку платниками єдиного податку.

296.1.1.-296.1.2. Закон України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні»[390] не поширюється на фізичних осіб, у тому числі фізичних осіб — підприємців, адже згідно з пунктом 1 статті 2 цього Закону його дія поширюється тільки на всіх юридичних осіб, створених згідно із законодавством України, незалежно від них організаційно-правових форм і форм власності, а також на представництва іноземних суб’єктів господарської діяльності, які зобов’язані вести бухгалтерський облік і подавати фінансову звітність згідно із законодавством. Саме тому, що законодавством не передбачено ведення фізичними особами — підприємцями — платниками єдиного податку бухгалтерського обліку, і пояснюється необхідність ведення певними платниками єдиного податку — фізичними особами книги обліку доходів, а певними — книги обліку доходів та витрат.

Так, книгу обліку доходів необхідно вести таким платникам єдиного податку:

— фізичними особами — підприємцями, що відносяться до першої групи платників єдиного податку (згідно з підпунктом 1 пункту 291.4 статті 291 розділу XIV цього Кодексу);

— фізичними особами — підприємцями, що відносяться до другої групи платників єдиного податку (згідно з підпунктом 2 пункту 291.4 статті 291 розділу XIV цього Кодексу);

— фізичними особами — підприємцями, що відносяться до третьої групи платників єдиного податку (згідно з підпунктом 3 пункту 291.4 статті 291 розділу XIV цього Кодексу), які не є платниками податку на додану вартість.

У даній книзі обліку доходів, на підставі первинних документів, вищезазначені платники єдиного податку відображають отримані ними доходи, що визначаються згідно із статтею 292 цього Кодексу. Відповідно до цього підпункту Кодексу записи в книзі обліку доходів вищезазначені платники єдиного податку ведуть на підставі хронологічного відображення отриманих доходів зі щоденною періодичністю за підсумками робочого дня. Саме записи в книзі обліку доходів є основою для визначення результатів господарської діяльності вищезазначених платників єдиного податку та заповнення ними податкової декларації платника єдиного податку за відповідний податковий (звітний) період.

Щодо книги обліку доходів та витрат, то її мають вести лише фізичні особи — підприємці, що відносяться до третьої групи платників єдиного податку (згідно з підпунктом 3 пункту 291.4 статті 291 розділу XIV цього Кодексу), які є платниками податку на додану вартість.

Крім того, даними підпунктами доручено Міністерству фінансів України затверджувати форми та порядок ведення вищезазначених книг обліку доходів та обліку доходів та витрат. Слід відзначити, що до введення в дію цієї глави Податкового кодексу України форму книги обліку доходів і витрат суб’єкта малого підприємництва — юридичної особи і книги обліку доходів і витрат фізичної особи — платника єдиного податку та порядок їх ведення затверджувала ДПА України, що є контролюючим органом, а відповідно зацікавленим перш за все у збільшенні обсягу податкових надходжень, можливо навіть за рахунок обмеження інтересів платників податків. Тому передача вищезазначених повноважень Міністерству фінансів України, що забезпечує проведення державної податкової політики, спрямованої на реалізацію завдань економічного та соціального розвитку України, є достатньо обґрунтованим та правильним рішенням.

296.1.3. Даним підпунктом передбачено, що суб’єкти господарювання — юридичні особи, що відносяться до четвертої групи платників єдиного податку (згідно з підпунктом 4 пункту 291.4 статті 291 розділу XIV цього Кодексу), ведуть спрощений бухгалтерський облік доходів та витрат за методикою, затвердженою Міністерством фінансів України, з урахуванням положень пункту 44.2 статті 44 цього Кодексу, тобто книга обліку доходів та витрат вищезгаданими платниками єдиного податку не застосовується.

296.2. Даним пунктом встановлюється, що строками подання податкової декларації платника єдиного податку до органу державної податкової служби для платників, що відносяться до першої групи платників єдиного податку (згідно підпунктом 1 пункту 291.4 статті 291 розділу XIV цього Кодексу), є строки, встановлені для річного податкового (звітного) періоду, а саме (згідно з підпунктом 49.18.3 пункту 49.18 статті 49 розділу II цього Кодексу) протягом 60 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) року.

Крім того, в даному пункті уточнено, що платники, що відносяться до першої групи платників єдиного податку, подаючи податкову декларацію платника єдиного податку до органу державної податкової служби, в обов’язковому порядку відображають у ній обсяг отриманого доходу та щомісячні авансові внески, порядок сплати яких визначено у пункті 295.1 статті 295 цього Кодексу.

Також у даному пункті підкреслено, що вищезазначена податкова декларація подається при дотриманні платником єдиного податку таких умов, а саме:

— відсутність перевищення протягом року обсягу доходу, отриманого даним платником єдиного податку, визначеного у пункті 291.4 статті 291 цього Кодексу;

— відсутність факту переходу даного платника єдиного податку на сплату єдиного податку за ставками, встановленими для платників єдиного податку другої або третьої групи.

296.3. Коментованим пунктом передбачено, що строками подання податкової декларації платника єдиного податку до органу державної податкової служби для платників, що відносяться до другої, третьої та четвертої груп платників єдиного податку (згідно з підпунктами 2–4 пункту 291.4 статті 291 розділу XIV цього Кодексу), є строки, встановлені для квартального податкового (звітного) періоду, а саме: (згідно з підпунктом 49.18.2 пункту 49.18 статті 49 розділу II цього Кодексу) протягом сорока календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) кварталу.

296.4. Даним пунктом встановлено, що всі без винятку групи платників єдиного податку подають податкову декларацію платника єдиного податку до органу державної податкової служби за місцем своєї податкової адреси, яка визначаться згідно із статтею 45 розділу II цього Кодексу.

Тобто фізичні особи — підприємці, що відносяться, відповідно, до першої, другої та третьої групи платників єдиного податку (згідно з підпунктами 1–3 пункту 291.4 статті 291 розділу XIV цього Кодексу), подають податкову декларацію до органу державної податкової служби за місцем свого проживання, за яким вони взяті на облік як платники податків в органі державної податкової служби (згідно з пунктом 45.1 статті 45 розділу II цього Кодексу).

А суб’єкти господарювання — юридичні особи, що відносяться до четвертої групи платників єдиного податку (згідно з підпунктом 4 пункту 291.4 статті 291 розділу XIV цього Кодексу), подають податкову декларацію до органу державної податкової служби за своїм місцезнаходженням, відомості про що містяться у Єдиному державному реєстрі підприємств та організацій України (згідно з пунктом 45.2 статті 45 розділу II цього Кодексу).

296.5. Даним пунктом вперше законодавчо встановлено обов’язкове детальне відображення платниками єдиного податку у податковій звітності інформації щодо доходів, отриманих протягом податкового (звітного) періоду, суми яких перевищують граничні розміри обсягів доходів, встановлених пунктом 291.4 статті 291 цього Кодексу, для відповідних платників єдиного податку. При цьому вищезазначені доходи відображаються платниками єдиного податку в податковій декларації з урахуванням особливостей, визначених підпунктами 296.5.1-296.5.5 цієї статті.

296.5.1.-296.5.5. У цих підпунктах визначено перелік інформації, що підлягає обов’язковому відображенню платниками єдиного податку у податковій декларації, у випадку отримання ними протягом податкового (звітного) періоду, доходів, суми яких перевищують граничні розміри обсягів доходів, встановлених пунктом 291.4 статті 291 цього Кодексу, для відповідних платників єдиного податку. Вищезазначений перелік інформації та перелік певних видів отриманих доходів, що додатково підлягають обов’язковому окремому відображенню платниками єдиного податку у податковій декларації, наведено у табл. 296.5.1.

Крім того, у підпункті 296.5.1 вказано виняткові умови, коли фізичні особи — підприємці, що відносяться до першої групи платників єдиного податку (що визначаються згідно з підпунктом 1 пункту 291.4 статті 291 розділу XIV цього Кодексу), подають до органу державної податкової служби податкову декларацію у строки, встановлені не для річного податкового (звітного) періоду, як це передбачено загальними умовами (згідно з пунктом 296.2 статті 296 цього Кодексу), а для квартального податкового (звітного) періоду, а саме (згідно з підпунктом 49.18.2 пункту 49.18 статті 49 розділу II цього Кодексу) протягом сорока календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) кварталу.

До даних виняткових випадків належать такі:

— перевищення платниками єдиного податку першої групи протягом року обсягу доходу, визначеного у пункті 291.4 статті 291 цього Кодексу (що дорівнює 150 000 гривень);

— прийняття платниками єдиного податку першої групи самостійного рішення щодо переходу на сплату податку за ставками, встановленими для платників єдиного податку другої або третьої групи.

Крім того, даним підпунктом передбачено звільнення платників єдиного податку першої групи від обов’язку подання податкової декларації у строк, встановлений для річного податкового (звітного) періоду, у разі подання ними податкової декларації у строки, встановлені для квартального податкового (звітного) періоду.

296.6. Даним пунктом відзначено, що сума перевищення граничної величини обсягу доходу (що визначена у підпунктах 1–4 пункту 291.4 статті 291 цього Кодексу), отриманого платником єдиного податку, відображається у податковій декларації за відповідний податковий (звітний) період, у якому відбулося таке перевищення.

Таблиця 296.5.1

Перелік інформації, яка підлягає обов’язковому відображенню платниками єдиного податку у податковій декларації у випадку перевищення граничних розмірів обсягів доходів

При цьому для платників єдиного податку першої і другої груп (що визначаються згідно з підпунктом 1–2 пункту 291.4 статті 291 розділу XIV цього Кодексу) отримана сума перевищення граничної величини обсягу доходу, встановленого підпунктами 1–2 пункту 291.4 статті 291 цього Кодексу, не включається до обсягу доходу, з якого сплачується наступна обрана ставка такими платниками єдиного податку.

296.7. Даний пункт вносить уточнення щодо складання податкової декларації платника єдиного податку, а саме вказує на те, що податкова декларація складається наростаючим підсумком, з урахуванням норм пунктів 296.5 і 296.6 цієї статті.

Крім того, даним підпунктом передбачено можливість подання уточнюючої податкової декларації платника єдиного податку у порядку, встановленому цим Кодексом.

296.8. Даним пунктом закріплюється право платників єдиного податку, для отримання довідки про доходи, на подання до органу державної податкової служби податкової декларації за інший, ніж квартальний (річний) податковий (звітний) період, яка не є підставою для нарахування та/або сплати податкового зобов'язання. Крім того, подання вищезазначеної податкової декларації не звільняє такого платника податку від обов’язку подання податкової декларації у строк, встановлений для квартального (річного) податкового (звітного) періоду.

При цьому вищезазначена податкова декларація повинна складатися з урахуванням норм пунктів 296.5 і 296.6 цієї статті та не є підставою для нарахування та/або сплати податкового зобов’язання.

296.9. У цьому пункті вказується на те, що форма податкових декларацій платника єдиного податку, визначених пунктами 296.2 і 296.3 цієї статті, затверджуються в порядку, передбаченому статтею 46 розділу II цього Кодексу.

Так, згідно з пунктом 46.4 статті 46 розділу II цього Кодексу форма податкової декларації встановлюється центральним органом державної податкової служби за погодженням з Міністерством фінансів України.

Крім того, необхідно відмітити, що виходячи з того, що податкова декларація платника єдиного податку, згідно з пунктом 296.7 цієї статті, складається наростаючим підсумком, отже, в такому випадку, згідно з пунктом 46.2 статті 46 розділу II цього Кодексу, податкова декларація платників єдиного податку, що відносяться до другої, третьої та четвертої групи (що визначаються згідно з підпунктами 2–4 пункту 291.4 статті 291 розділу XIV цього Кодексу), за результатами останнього податкового (звітного) періоду року прирівнюється до річної податкової декларації, при цьому річна податкова декларація не подається.

Також треба відмітити, що у разі зміни форми податкової декларації до визначення нової форми декларації, яка набирає чинності з податкового періоду, що настає за податковим періодом, у якому відбулося її оприлюднення, згідно з пунктом 46.5 статті 46 розділу II цього Кодексу, діє форма декларації, що мала чинність до такого визначення.

Слід звернути увагу, що згідно з абз. «ґ» пункту 5 розділу II «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України від 04.11.2011 № 4014-VІ[391] платники єдиного податку — юридичні особи за результатами провадження господарської діяльності за останній звітний (податковий) квартал до дня набрання чинності цим Законом (тобто за четвертий квартал 2011 року) подають розрахунок про сплату єдиного податку відповідно до Указу Президента України «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб’єктів малого підприємництва»[392].

296.10. Даним пунктом встановлено, що платники єдиного податку першої, другої та третьої груп (що визначаються згідно з підпунктами 1–3 пункту 291.4 статті 291 розділу XIV цього Кодексу) не застосовують реєстратори розрахункових операцій.

При цьому під терміном реєстратора розрахункових операцій, згідно зі ст. 2 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»[393], розуміється пристрій або програмно-технічний комплекс, в якому реалізовані фіскальні функції і який призначений для реєстрації розрахункових операцій при продажу товарів (наданні послуг), операцій з купівлі-продажу іноземної валюти та/або реєстрації кількості проданих товарів (наданих послуг). До реєстраторів розрахункових операцій відносяться: електронний контрольно-касовий апарат, електронний контрольно-касовий реєстратор, комп’ютерно-касова система, електронний таксометр, автомат з продажу товарів (послуг) тощо.

Стаття 297. Особливості нарахування, сплати та подання звітності з окремих податків і зборів платниками єдиного податку

297.1. Платники єдиного податку звільняються від обов’язку нарахування, сплати та подання податкової звітності з таких податків і зборів:

1) податку на прибуток підприємств;

2) податку на доходи фізичних осіб у частині доходів (об’єкта оподаткування), що отримані в результаті господарської діяльності фізичної особи та оподатковані згідно з цією главою;

3) податку на додану вартість з операцій з постачання товарів, робіт та послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, крім податку на додану вартість, що сплачується фізичними особами та юридичними особами, які обрали ставку єдиного податку, визначену підпунктом 1 пункту 293.3 статті 293 цього Кодексу;

4) земельного податку, крім земельного податку за земельні ділянки, що не використовуються ними для провадження господарської діяльності;

5) збору за провадження деяких видів підприємницької діяльності;

6) збору на розвиток виноградарства, садівництва і хмелярства.

297.2. Нарахування, сплата та подання звітності з податків і зборів інших, ніж зазначені у пункті 297.1 цієї статті, здійснюються платниками єдиного податку в порядку та розмірах, встановлених цим Кодексом.

У разі ввезення товарів на митну територію України податки і збори та митні платежі сплачуються платником єдиного податку на загальних підставах відповідно до закону.

297.3. Платник єдиного податку виконує передбачені цим Кодексом функції податкового агента у разі нарахування (виплати, надання) оподатковуваних податком на доходи фізичних осіб доходів на користь фізичної особи, яка перебуває з ним у трудових або цивільно-правових відносинах.

297.1. Перш за все відмітимо, що єдиний податок до набрання чинності Податкового кодексу України справлявся згідно з Указом Президента України від 3 липня 1998 року № 727/98 «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб’єктів малого підприємництва»[394]. А після введення в дію Податкового кодексу України, тобто з 1 січня 2011 року, та до внесення змін до розділу XIV цього Кодексу в частині оподаткування суб’єктів малого підприємництва єдиний податок справлявся згідно з Указом Президента України від 3 липня 1998 року № 727/98 «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб’єктів малого підприємництва», але з урахуванням змін, внесених підрозділом 8 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України. А з 01.01.2012 року єдиний податок справляється згідно з нормами Закону України № 4014-VI «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності»[395].

Як відомо, однією з ключових відмінностей спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності від загальної є те, що вона передбачає заміну уплати частини встановлених законодавством податків і зборів сплатою єдиного податку із скороченням загальної їх кількості. Так, відповідно до ст. 6 Указу № 727/98 до 01.01.2011 р. платник єдиного податку не був платником 16 загальнодержавних та місцевих податків, зборів і обов’язкових платежів, певна кількість яких, фактично, останніми роками вже не стягувалась (табл. 297.1.1).

Таблиця 297.1.1

Порівняльний аналіз переліку податків і зборів, що замінюються сплатою єдиного податку

А згідно із Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності» з 01.01.2012 року платники єдиного податку звільняються від обов’язку нарахування, сплати та подання податкової звітності з шістьох податків і зборів, визначених Податковим кодексом України, а саме:

1) податку на прибуток підприємств. Даний абзац стосується юридичних осіб, що застосовують спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, а саме: платників єдиного податку четвертої групи. Тобто мається на увазі, що юридичні особи, що є платниками єдиного податку четвертої групи, не є платниками податку на прибуток підприємств.

Однак, незважаючи на те, що платник єдиного податку не є платником податку на прибуток, у разі виплати дивідендів (згідно з пунктом 292.12 статті 292 цього розділу) він повинен нарахувати та сплатити авансовий внесок з податку на прибуток у порядку, передбаченому пунктом 153.3 статті 153 розділу III цього Кодексу (що детально розглянуто у коментарях до пункту 292.12 статті 292 цього розділу);

2) податку на доходи фізичних осіб у частині доходів (об’єкта оподаткування), що отримані в результаті господарської діяльності фізичної особи — платника єдиного податку та оподатковані згідно з цією главою. Так, у пункті 292.6 статті 292 цього розділу вказано, що доходи фізичної особи — платника єдиного податку, отримані в результаті провадження господарської діяльності та оподатковані згідно з цією главою, не включаються до складу загального річного оподатковуваного доходу фізичної особи, визначеного відповідно до розділу IV цього Кодексу.

Норма цього підпункту відповідає нормі підпункту 165.1.36 пункту 165.1 статті 165 розділу IV цього Кодексу, згідно з яким дохід фізичної особи — підприємця, з якого сплачується єдиний податок, згідно із спрощеною системою оподаткування, не включаються до розрахунку його загального місячного (річного) оподатковуваного доходу.

Необхідно відмітити, що фізична особа — підприємець, що застосовує спрощену систему оподаткування, звільнена від податку з доходів фізичних осіб тільки відносно власних доходів, але згідно з пунктом 297.3 цієї статті він зобов’язаний виконувати передбачені цим Кодексом функції податкового агента у разі нарахування (виплати, надання) оподатковуваних податком на доходи фізичних осіб доходів на користь фізичної особи, яка перебуває з ним у трудових або цивільно-правових відносинах;

3) податку на додану вартість з операцій з постачання товарів, робіт та послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, крім податку на додану вартість, що сплачується фізичними особами та юридичними особами, що є платниками єдиного податку третьої та четвертої групи платників, які обрали ставку єдиного податку, визначену підпунктом 1 пункту 293.3 статті 293 цього Кодексу, а саме: 3 відсотки від отриманого ними доходу.

Так, платники єдиного податку всіх груп, за винятком фізичних осіб — підприємців, які є платниками єдиного податку третьої групи, та юридичних осіб — платників єдиного податку четвертої групи, що застосовують ставку єдиного податку в розмірі 3 відсотки від отриманого доходу, не є платниками податку на додану вартість з операцій з постачання товарів та послуг, місце надання яких розташоване на митній території України.

Водночас зазначені платники єдиного податку у разі ввезення товарів на митну територію України податки і збори та митні платежі сплачують на загальних підставах відповідно до закону;

4) земельного податку, крім земельного податку за земельні ділянки, що не використовуються даними платниками єдиного податку для провадження господарської діяльності. Тобто як фізичні особи — підприємці, так і юридичні особи, що застосовують спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, не є платниками земельного податку. При цьому земельний податок даними категоріями платників податків не сплачується тільки за земельні ділянки, що використовуються для ведення підприємницької діяльності. При цьому у фізичних осіб — підприємців даний вид діяльності обов’язково повинен бути зазначений у Свідоцтві про сплату єдиного. Так, якщо, наприклад, у фізичної особи — платника єдиного податку у Свідоцтві про сплату єдиного податку серед видів здійснюваної ним діяльності не зазначено надання в оренду земельних ділянок, то він сплачує земельний податок у загальному порядку згідно з розділом XIII цього Кодексу. Також, наприклад, платник єдиного податку не звільняється від сплати земельного податку на земельну ділянку, яка знаходиться під переведеними на консервацію основними фондами першої групи, під об’єктами соціальної інфраструктури або придбана (взята в оренду) для майбутньої підприємницької діяльності.

Норми цього підпункту повністю відповідають нормі пункту 269.2 статті 269 розділу XIII цього Кодексу, згідно з яким особливості справляння податку за землю суб’єктами господарювання, які застосовують спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, встановлюються главою 1 розділу XIV цього Кодексу;

5) збору за провадження деяких видів підприємницької діяльності. При цьому слід відмітити, що, враховуючи авансовий характер платежів зі збору за провадження деяких видів підприємницької діяльності (підпункт 267.3.9 пункт 267.3 статті 267 розділу ХІІ цього Кодексу), при переході фізичної особі — підприємця на спрощену систему оподаткування можлива наявність переплати за цим видом збору.

Слід відмітити, що норми цього підпункту повністю відповідають нормам підпункту 267.1.3 пункту 267.1 статті 267 розділу ХІІ цього Кодексу, згідно з яким особливості справляння збору за провадження деяких видів підприємницької діяльності суб’єктами господарювання, які застосовують спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, встановлюються главою 1 розділу XIV цього Кодексу;

6) збору на розвиток виноградарства, садівництва і хмелярства. Слід відмітити, що раніше, до набрання чинності цієї глави розділу XIV Кодексу, даний збір не входив до складу єдиного податку. А з набранням чинності Закону України від 04.11.2011 № 4014-VІ[396] платники єдиного податку всіх груп не є платниками збору на розвиток виноградарства, садівництва і хмелярства, що повністю відповідає нормі частини четвертої статті 1 Закону України «Про збір на розвиток виноградарства, садівництва і хмелярства»[397], згідно з якою особливості справляння збору суб’єктами господарювання, які застосовують спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, встановлюються главою 1 розділу XIV Податкового кодексу України.

297.2. Податки і збори, не зазначені у пункті 297.1 цієї статті, нараховуються, сплачуються та подається звітність по них платниками єдиного податку в порядку і розмірах, встановлених цим Кодексом.

Також даним пунктом підкреслено, що при ввезенні товарів на митну територію України податки і збори та митні платежі сплачуються платниками єдиного податку всіх груп на загальних підставах відповідно до закону.

297.3. У даному пункті закріплюються обов’язок платника єдиного податку щодо виконання функцій податкового агента (передбачені розділом IV цього Кодексу) у разі нарахування (виплати, надання) оподатковуваних податком на доходи фізичних осіб доходів на користь фізичної особи, яка перебуває з ним у трудових або цивільно-правових відносинах.

Стаття 298. Порядок обрання або переходу на спрощену систему оподаткування, або відмови від спрощеної системи оподаткування

298.1. Порядок обрання або переходу на спрощену систему оподаткування здійснюється відповідно до підпунктів 298.1.1-298.1.4 цієї статті.

298.1.1. Для обрання або переходу на спрощену систему оподаткування суб’єкт господарювання подає до органу державної податкової служби заяву.

298.1.2. Зареєстровані в установленому порядку фізичні особи — підприємці, які до закінчення місяця, в якому відбулася державна реєстрація, подали заяву щодо обрання спрощеної системи оподаткування та ставки єдиного податку, встановленої для першої або другої групи, вважаються платниками єдиного податку з першого числа місяця, наступного за місяцем, у якому виписано свідоцтво платника єдиного податку.

Зареєстровані в установленому законом порядку суб’єкти господарювання (новостворені), які до закінчення місяця, в якому відбулася державна реєстрація, подали заяву щодо обрання спрощеної системи оподаткування та ставки єдиного податку, встановленої для третьої або четвертої групи, вважаються платниками єдиного податку з дня їх державної реєстрації.

298.1.3. Суб’єкт господарювання, який утворюється в результаті реорганізації (крім перетворення) будь-якого платника податку, що має непогашені податкові зобов’язання чи податковий борг, які виникли до такої реорганізації, може бути зареєстрований як платник єдиного податку (шляхом подання не пізніше ніж за 15 календарних днів до початку наступного календарного кварталу заяви) з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) кварталом, у якому здійснено погашення таких податкових зобов’язань чи податкового боргу.

298.1.4. Суб’єкт господарювання, який є платником інших податків і зборів відповідно до норм цього Кодексу, може прийняти рішення про перехід на спрощену систему оподаткування один раз протягом календарного року шляхом подання заяви до органу державної податкової служби не пізніше ніж за 15 календарних днів до початку наступного календарного кварталу.

Перехід на спрощену систему оподаткування суб’єкта господарювання, зазначеного в абзаці першому цього підпункту, може бути здійснений за умови, якщо протягом календарного року, що передує періоду переходу на спрощену систему оподаткування, суб’єктом господарювання дотримано вимоги, встановлені в пункті 291.4 статті 291 цього Кодексу.

До поданої заяви додається розрахунок доходу за попередній календарний рік, який визначається з дотриманням вимог, встановлених цією главою.

При цьому якщо суб’єкт господарювання протягом календарного року, що передує року обрання спрощеної системи оподаткування, самостійно прийняв рішення про припинення фізичної особи — підприємця, то при переході на спрощену систему оподаткування до розрахунку доходу за попередній календарний рік включається вся сума доходу, отриманого такою особою в результаті провадження господарської діяльності за такий попередній календарний рік.

Форма розрахунку доходу за попередній календарний рік, що передує року переходу на спрощену систему оподаткування, затверджується Міністерством фінансів України.

298.2. Відмова від спрощеної системи оподаткування здійснюється в порядку, визначеному підпунктами 298.2.1-298.2.3 цієї статті.

298.2.1. Для відмови від спрощеної системи оподаткування суб’єкт господарювання не пізніше ніж за 10 календарних днів до початку нового календарного кварталу (року) подає до органу державної податкової служби заяву.

298.2.2. Платники єдиного податку можуть самостійно відмовитися від спрощеної системи оподаткування у зв’язку з переходом на сплату інших податків і зборів, визначених цим Кодексом (за умови відсутності непогашених податкових зобов’язань чи податкового боргу з єдиного податку та/або інших податків і зборів, які платники єдиного податку сплачують відповідно до цієї глави), з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) кварталом, у якому подано заяву щодо відмови від спрощеної системи оподаткування у зв’язку з переходом на сплату інших податків і зборів.

298.2.3. Платники єдиного податку зобов’язані перейти на сплату інших податків і зборів, визначених цим Кодексом, у таких випадках та в строки:

1) у разі перевищення протягом календарного року встановленого обсягу доходу платниками єдиного податку першої і другої груп та нездійснення такими платниками переходу на застосування іншої ставки — з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) кварталом, у якому відбулося таке перевищення;

2) у разі перевищення протягом календарного року обсягу доходу, встановленого підпунктом 3 пункту 291.4 статті 291, платниками єдиного податку першої і другої груп, які використали право на застосування інших ставок, встановлених для третьої групи, — з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) кварталом, у якому відбулося таке перевищення;

3) у разі перевищення протягом календарного року встановленого обсягу доходу платниками єдиного податку третьої і четвертої груп — з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) кварталом, у якому відбулося таке перевищення;

4) у разі застосування платником єдиного податку іншого способу розрахунків, ніж зазначені у пункті 291.7 статті 291 цього Кодексу, — з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) періодом, у якому допущено такий спосіб розрахунків;

5) у разі здійснення видів діяльності, які не дають права застосовувати спрощену систему оподаткування, або невідповідності вимогам організаційно-правових форм господарювання — з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) періодом, у якому здійснювалися такі види діяльності або відбулася зміна організаційно-правової форми;

6) у разі перевищення чисельності фізичних осіб, які перебувають у трудових відносинах з платником єдиного податку, — з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) періодом, у якому допущено таке перевищення;

7) у разі здійснення видів діяльності, не зазначених у свідоцтві платника єдиного податку — фізичної особи — підприємця, — з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) періодом, у якому здійснювалися такі види діяльності;

8) у разі сплати до закінчення граничного строку погашення податкового боргу, що виник у платника єдиного податку протягом двох послідовних кварталів, — з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) періодом, у якому погашено такий податковий борг.

298.3. У заяві зазначаються такі обов’язкові відомості:

1) найменування суб’єкта господарювання, код за ЄДРПОУ (для юридичної особи) або прізвище, ім’я, по батькові фізичної особи — підприємця, реєстраційний номер облікової картки платника податків (ідентифікаційний номер) або серія та номер паспорта (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання в установленому порядку відмовилися від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків);

2) дані документа, що підтверджує державну реєстрацію юридичної особи або фізичної особи — підприємця відповідно до закону;

3) податкову адресу суб’єкта господарювання;

4) місце провадження господарської діяльності;

5) обрані фізичною особою — підприємцем види господарської діяльності згідно з КВЕД ДК 009:2005, у разі здійснення виробництва — також види товару (продукції), що нею виробляються;

6) обрані суб’єктами господарювання ставки єдиного податку або зміна ставки;

7) кількість осіб, які одночасно перебувають з фізичною особою — підприємцем у трудових відносинах, та середньооблікова чисельність працівників у юридичної особи;

8) дата (період) обрання або переходу на спрощену систему оподаткування.

298.3.1. До заяви включаються відомості (за наявності) про:

1) зміну найменування суб’єкта господарювання (для юридичної особи) або прізвища, імені, по батькові фізичної особи — підприємця, або серії та номера паспорта (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання в установленому порядку відмовилися від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків);

2) зміну податкової адреси суб’єкта господарювання;

3) зміну провадження господарської діяльності;

4) зміну видів господарської діяльності;

5) зміну організаційно-правової форми юридичної особи;

6) дату (період) відмови від застосування спрощеної системи у зв’язку з переходом на сплату інших податків і зборів, встановлених цим Кодексом;

7) дату (період) припинення платником єдиного податку провадження господарської діяльності.

298.3.2. Інформація про період щорічної відпустки і терміни тимчасової втрати працездатності з обов’язковим доданням копії листка непрацездатності подається за заявою у довільній формі.

298.4. У разі зміни найменування юридичної особи, прізвища, імені, по батькові фізичної особи — підприємця або серії та номера паспорта (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання в установленому порядку відмовилися від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків) заява подається протягом місяця з дня виникнення таких змін.

298.5. У разі зміни податкової адреси суб’єкта господарювання, місця провадження господарської діяльності, видів господарської діяльності заява подається платниками єдиного податку першої і другої груп не пізніше 20 числа місяця, наступного за місяцем, у якому відбулися такі зміни.

298.6. У разі зміни податкової адреси суб’єкта господарювання, місця провадження господарської діяльності заява подається платниками єдиного податку третьої і четвертої груп разом з податковою декларацією за податковий (звітний) період, у якому відбулися такі зміни.

298.7. Форма та порядок подання заяви встановлюються Міністерством фінансів України.

298.1. Даним пунктом, а саме: його підпунктами 298.1.1-298.1.4, встановлено порядок обрання або переходу на спрощену систему оподаткування.

298.1.1. У даному підпункті встановлено, що у разі бажання суб’єкта господарювання обрати або перейти на спрощену систему оподаткування, він зобов'язаний подати до органу державної податкової служби за місцем своєї податкової адреси (яка визначається згідно із статтею 45 розділу II цього Кодексу) заяву, форма та порядок подання якої (згідно з пунктом 298.7 статті 298 розділу XIV цього Кодексу) встановлюються Міністерством фінансів України.

298.1.2. У даному підпункті для суб’єктів господарювання, зареєстрованих в установленому порядку, встановлено дату подання заяви щодо обрання спрощеної системи оподаткування й ставки єдиного податку та дату визнання суб’єкта господарювання платником єдиного податку. При цьому вищезазначені дати залежать від майбутньої приналежності певного платника податку до відповідної групи платників єдиного податку, що визначаються згідно з пунктом 291.4 статті 291 розділу XIV цього Кодексу.

Так, зареєстровані в установленому порядку фізичні особи — підприємці, які виявили бажання стати платниками єдиного податку першої або другої групи (згідно з підпунктами 1–2 пункту 291.4 статті 291 розділу XIV цього Кодексу), подавши до органу державної податкової служби за місцем своєї податкової адреси (яка визначається згідно із статтею 45 розділу II цього Кодексу) до закінчення місяця, в якому відбулася державна реєстрація, заяву щодо обрання спрощеної системи оподаткування та ставки єдиного податку, вважаються платниками єдиного податку з першого числа місяця, наступного за місяцем, у якому виписано свідоцтво платника єдиного податку.

А зареєстровані в установленому порядку суб’єкти господарювання (новостворені), які виявили бажання стати платниками єдиного податку третьої або четвертої групи (згідно з підпунктами 3–4 пункту 291.4 статті 291 розділу XIV цього Кодексу), подавши до закінчення місяця, в якому відбулася їх державна реєстрація, заяву щодо обрання спрощеної системи оподаткування та ставки єдиного податку, вважаються платниками єдиного податку з дня їх державної реєстрації.

298.1.3. У даному підпункті визначено умови та дата, згідно з якими суб’єкти господарювання, утворені в результаті реорганізації (крім перетворення) будь-якого платника податку, що мають непогашені податкові зобов’язання чи податковий борг, які виникли до такої реорганізації, можуть бути зареєстровані як платники єдиного податку.

Так, вищезазначені суб’єкти господарювання, які виявили бажання стати платниками єдиного податку, повинні подати заяву щодо обрання спрощеної системи оподаткування та ставки єдиного податку до органу державної податкової служби за місцем своєї податкової адреси (яка визначається згідно із статтею 45 розділу II цього Кодексу), граничний термін подання якої — не пізніше ніж за 15 календарних днів до початку наступного календарного кварталу. При дотриманні цього терміну вони будуть визнані платниками єдиного податку лише з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) кварталом, у якому здійснено повне погашення їх податкових зобов’язань чи податкового боргу.

298.1.4. Цим пунктом встановлено граничне значення кількості дозволених разів переходу суб’єкта господарювання, який є платником інших податків і зборів відповідно до норм цього Кодексу, до застосування спрощеної системи оподаткування, який дорівнює одному разу протягом календарного року.

При прийнятті такого рішення щодо переходу на спрощену систему оподаткування суб’єкт господарювання повинен подати відповідну заяву щодо обрання спрощеної системи оподаткування та ставки єдиного податку (яка повинна містити всі обов’язкові відомості, зазначені у підпункті 298.3 цієї статті) до органу державної податкової служби за місцем своєї податкової адреси (яка визначається згідно із статтею 45 розділу II цього Кодексу). Також у даному підпункті встановлено граничний термін подання цієї письмової заяви, а саме: не пізніше ніж за 15 календарних днів до початку наступного календарного кварталу.

Однак, як одиничний виняток щодо граничного терміну подання цієї заяви, то згідно з абз. «г» пункту 5 розділу II «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України від 04.11.2011 № 4014-VІ[398] суб’єкти господарювання, які були платниками єдиного податку відповідно до Указу Президента України «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб’єктів малого підприємництва» або фіксованого податку відповідно до розділу IV Декрету Кабінету Міністрів України «Про прибутковий податок з громадян», а також юридичні і фізичні особи — підприємці, які були платниками інших податків і зборів, встановлених Податковим кодексом України, та прийняли рішення з 1 січня 2012 року перейти на спрощену систему оподаткування відповідно до норм цього Закону і відповідають вимогам статті 291 Податкового кодексу України, подають відповідну заяву не пізніше 25 січня 2012 року. Для визначення обсягу доходу, що дає право на застосування спрощеної системи оподаткування у 2012 році суб’єктами господарювання, які не були платниками єдиного чи фіксованого податку, дохід від провадження господарської діяльності, одержаний у 2011 році, перераховується з урахуванням норм статті 292 Податкового кодексу України.

Крім того, даним підпунктом передбачено ще одну обов’язкову умову, яка повинна бути виконана для можливості переходу суб’єкта господарювання, який є платником інших податків і зборів, відповідно до норм цього Кодексу, до застосування спрощеної системи оподаткування. Цією умовою є дотримання вищезазначеним суб’єктом господарювання протягом календарного року, що передує періоду переходу на спрощену систему оподаткування, вимог, встановлених у пункті 291.4 статті 291 цього Кодексу. Для контролю з боку органу державної податкової служби щодо дотримання цієї умови суб'єкт господарювання повинен разом із заявою щодо обрання спрощеної системи оподаткування та ставки єдиного податку подати розрахунок доходу за попередній календарний рік (форма якого затверджується Міністерством фінансів України), який визначається з дотриманням вимог, встановлених цією главою.

При цьому якщо суб’єкт господарювання протягом календарного року, що передує року обрання спрощеної системи оподаткування, вже був у встановленому законом порядку зареєстрований як платник єдиного податку і самостійно прийняв рішення про припинення підприємницької діяльності, то при переході на спрощену систему оподаткування до розрахунку доходу за попередній календарний рік включається вся сума доходу, отриманого такою особою в результаті провадження господарської діяльності за такий попередній календарний рік.

Форма вищезазначеного розрахунку доходу за попередній календарний рік, що передує року переходу на спрощену систему оподаткування, необхідність подання якого суб’єктом господарювання разом із заявою щодо обрання спрощеної системи оподаткування та ставки єдиного податку встановлюється в підпункті 2981.4. пункту 298.1 статті 298 цього Кодексу, затверджується Міністерством фінансів України.

298.2. Даним пунктом, а саме: його підпунктами 298.2.1-298.2.3, встановлюється порядок відмови від спрощеної систему оподаткування.

298.2.1. Даним підпунктом встановлено граничний термін подання суб’єктом господарювання до органу державної податкової служби заяви про відмову від спрощеної системи оподаткування, а саме: не пізніше ніж за 10 календарних днів до початку нового календарного кварталу (року).

298.2.2. Даним підпунктом закріплено право платників єдиного податку на самостійну добровільну відмову від спрощеної системи оподаткування у зв'язку з переходом на сплату інших податків і зборів, визначених цим Кодексом, за умови відсутності непогашених податкових зобов'язань чи податкового боргу з єдиного податку та/або інших податків і зборів, які платники єдиного податку сплачують відповідно до цієї глави Кодексу.

Також встановлено дату визнання суб’єкта господарювання знятим з реєстрації як платника єдиного податку та переходу на сплату інших податків і зборів при його добровільній відмові від спрощеної системи оподаткування, а саме: з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) кварталом, у якому подано заяву щодо відмови від спрощеної системи оподаткування у зв’язку з переходом на сплату інших податків і зборів.

298.2.3. Даним підпунктом визначено випадки, коли платники єдиного податку зобов’язані перейти зі спрощеної системи оподаткування на сплату інших податків і зборів, визначених цим Кодексом, та встановлено строки цього переходу, а саме:

1) у випадку перевищення протягом календарного року платниками єдиного податку першої і другої груп встановленого обсягу доходу (визначеного згідно із підпунктами 1–2 пункту 291.4 статті 291 цього Кодексу) та нездійснення такими платниками переходу на застосування іншої ставки єдиного податку — з першого число місяця, наступного за податковим (звітним) кварталом, у якому відбулося таке перевищення;

2) у випадку перевищення протягом календарного року платниками єдиного податку першої і другої груп, які використали право на застосування інших ставок, а саме ставок, встановлених для третьої групи платників, встановленого обсягу доходу (визначеного у підпункті 3 пункту 291.4 статті 291 цього Кодексу) — з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) кварталом, у якому відбулося таке перевищення;

3) у випадку перевищення протягом календарного року платниками єдиного податку третьої і четвертої груп встановленого обсягу доходу (визначеного згідно із підпунктами 3–4 пункту 291.4 статті 291 цього Кодексу) — з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) кварталом, у якому відбулося таке перевищення;

4) у випадку застосування платником єдиного податку іншого способу розрахунків, ніж зазначено у пункті 291.7 статті 291 цього Кодексу, а саме: розрахунків виключно у грошовій формі (готівковій та/або безготівковій) з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) періодом, у якому допущено такий спосіб розрахунків;

5) у випадку провадження платником єдиного податку таких видів діяльності, які не дають права застосовувати спрощену систему оподаткування, або невідповідності вимогам організаційно-правових форм господарювання (які визначено у пунктах 291.4-291.6 статті 291 цього розділу) — з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) періодом, у якому здійснювалися такі види діяльності або відбулася зміна організаційно-правової форми;

6) у випадку перевищення граничного значення показника чисельності найманих осіб, які одночасно перебувають з фізичною особою — підприємцем — платником єдиного податку у трудових відносинах, а для платників єдиного податку — юридичної особи — показника середньооблікової кількості працівників, — з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) періодом, у якому допущено таке перевищення.

Відмітимо, що граничне значення показника чисельності найманих осіб, які одночасно перебувають з фізичною особою-підприємцем — платником єдиного податку у трудових відносинах, а для платників єдиного податку — юридичної особи — показнику середньооблікової кількості працівників, згідно з пунктом 291.4, з урахування підпункту 291.4.1, статті 291 цього розділу, становить:

— для першої групи платників єдиного податку — не має права мати найманих осіб;

— для другої групи платників єдиного податку — не більше 10 найманих осіб;

— для третьої групи платників єдиного податку — не більше 20 найманих осіб;

— для четвертої групи платників єдиного податку — не більше 50 осіб.

При цьому, як вже зазначалось, згідно з підпунктом 291.4.1 пункту 291.4 статті 291 цього Кодексу, при розрахунку загальної кількості осіб, які перебувають у трудових відносинах з платником єдиного податку — фізичною особою, не враховуються наймані працівники, які перебувають у відпустці у зв’язку з вагітністю і пологами та у відпустці по догляду за дитиною до досягнення нею передбаченого законодавством віку.

А показник середньооблікової кількості працівників, що застосовується для платників єдиного податку — юридичних осіб, визначається відповідно до Інструкції зі статистики кількості працівників, затвердженої наказом Державного комітету статистики України від 28.09.2005 р. № 286[399]. Відповідно до даної Інструкції (п. 2.1) в облікову кількість штатних працівників включаються усі наймані працівники, які уклали письмово трудовий договір (контракт) і виконували постійну, тимчасову або сезонну роботу один день і більше, а також власники підприємства, якщо, крім доходу, вони отримували заробітну плату на цьому підприємстві. Відповідно до пп. 3.2.1 даної Інструкції середньооблікова кількість штатних працівників за місяць обчислюється шляхом підсумовування кількості штатних працівників облікового складу за кожний календарний день звітного місяця, тобто з 1 по 30 або 31 число (для лютого — по 28 або 29), включаючи вихідні, святкові та неробочі дні, і ділення одержаної суми на число календарних днів звітного місяця. Детальніше дивись положення даної Інструкції;

7) у випадку провадження платником єдиного податку фізичною особою — підприємцем таких видів діяльності, що не зазначені у свідоцтві платника єдиного податку, — з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) періодом, у якому здійснювалися такі види діяльності;

8) у випадку сплати платником єдиного податку до закінчення граничного строку погашення податкового боргу, що виник у платника єдиного податку протягом двох послідовних кварталів, — з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) періодом, у якому погашено такий податковий борг.

298.3. Даним пунктом визначено обов’язкові відомості, що повинні зазначатися у заяві щодо обрання спрощеної системи оподаткування та ставки єдиного податку:

1) найменування суб’єкта господарювання, код за ЄДРПОУ (для юридичної особи) або прізвище, ім’я, по батькові фізичної особи — підприємця, реєстраційний номер облікової картки платника податків (ідентифікаційний номер) або серія та номер паспорта (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання в установленому порядку відмовилися від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків);

2) дані документа, що підтверджує державну реєстрацію юридичної особи або фізичної особи — підприємця відповідно до закону;

3) податкову адресу суб’єкта господарювання, яка визначається згідно із статтею 45 розділу ІІ цього Кодексу;

4) місце провадження господарської діяльності;

5) обрані фізичною особою — підприємцем види господарської діяльності згідно з КВЕД ДК 009:2005, у разі здійснення виробництва — також види товару (продукції), що нею виробляються;

6) обрані суб’єктами господарювання ставки єдиного податку (які визначено у статті 293 цього розділу) або зміна ставки;

7) кількість осіб, які одночасно перебувають з фізичною особою — підприємцем у трудових відносинах, та середньооблікова чисельність працівників у юридичної особи, що визначаються з урахуванням підпункту 291.4.1 статті 291 цього розділу;

8) дата (період) обрання або переходу на спрощену систему оподаткування, яка визначається згідно з пунктом 298.1 статті 298 цього розділу.

298.3.1. Даним підпунктом визначено додаткові відомості, які у разі їх наявності повинні зазначатися у заяві щодо обрання спрощеної системи оподаткування, а саме відомості про:

1) зміну найменування суб'єкта господарювання (для юридичної особи) або прізвища, імені, по батькові фізичної особи — підприємця, або серії та номера паспорта (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання в установленому порядку відмовилися від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків);

2) зміну податкової адреси суб’єкта господарювання;

3) зміну провадження господарської діяльності;

4) зміну видів господарської діяльності;

5) зміну організаційно-правової форми юридичної особи;

6) дату (період) відмови від застосування спрощеної системи у зв’язку з переходом на сплату інших податків і зборів, встановлених цим Кодексом;

7) дату (період) припинення платником єдиного податку провадження господарської діяльності.

298.3.2. Даним підпунктом передбачено обов’язкове подання до органу державної податкової служби за заявою у довільній формі інформації про період щорічної відпустки і терміни тимчасової втрати працездатності з обов’язковим доданням копії листка непрацездатності.

298.4. Даним підпунктом встановлено обов’язок платника єдиного податку з подання до органу державної податкової служби заяви щодо наявності змін у найменуванні юридичної особи — платника єдиного податку, прізвищі, імені, по батькові фізичної особи — підприємця — платника єдиного податку або серії та номера його паспорта (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання в установленому порядку відмовилися від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків). Та встановлено строк подання цієї заяви, а саме: протягом місяця з дня виникнення таких змін.

298.5. Даним підпунктом встановлено обов’язок платників єдиного податку, виключно першої і другої груп, з подання до органу державної податкової служби заяви щодо наявності таких змін:

— зміни податкової адреси суб’єкта господарювання (яка визначається згідно зі статтею 45 розділу II цього Кодексу);

— зміни місця провадження господарської діяльності;

— зміни видів господарської діяльності.

Також встановлено граничний строк подання цієї заяви, а саме: не пізніше 20 числа місяця, наступного за місяцем, у якому відбулися такі зміни.

298.6. Даним підпунктом встановлено обов’язок платників єдиного податку, виключно третьої і четвертої груп, подання до органу державної податкової служби, разом з податковою декларацією за податковий (звітний) період, заяви щодо наявності таких змін:

— зміни податкової адреси суб’єкта господарювання (яка визначається згідно зі статтею 45 розділу II цього Кодексу);

— зміни місця провадження господарської діяльності.

298.7. У даному пункті закріплюється право Міністерством фінансів України затверджувати форму і порядок вищезазначеної заяви.

Стаття 299. Порядок видачі, отримання та анулювання свідоцтва платника єдиного податку

299.1. Свідоцтво платника єдиного податку видається суб’єкту господарювання, який подав до органу державної податкової служби заяву щодо обрання або переходу на спрощену систему оподаткування.

299.2. Бланк свідоцтва платника єдиного податку є документом суворого обліку. Облік бланків свідоцтв платників єдиного податку здійснюється органами державної податкової служби.

299.3. Свідоцтво платника єдиного податку видається безстроково виключно суб’єкту господарювання або уповноваженій ним особі та не може передаватися для провадження господарської діяльності іншим особам.

299.4. Платникам єдиного податку першої і другої груп, які провадять кілька видів господарської діяльності, на які встановлено різні ставки єдиного податку, видається одне свідоцтво платника єдиного податку.

299.5. Свідоцтво платника єдиного податку видається органом державної податкової служби безоплатно протягом 10 календарних днів з дня подання суб’єктом господарювання заяви.

299.6. У випадках, передбачених пунктом 298.1.2 статті 298 цього Кодексу, свідоцтво видається у день отримання органом державної податкової служби заяви щодо обрання спрощеної системи оподаткування.

299.7. У разі втрати або зіпсуття свідоцтва платника єдиного податку такому платнику видається дублікат свідоцтва в порядку, встановленому цією статтею для видачі свідоцтва платника єдиного податку.

299.8. У разі відмови у видачі свідоцтва платника єдиного податку орган державної податкової служби зобов’язаний надати протягом 10 календарних днів з дня подання суб’єктом господарювання заяви письмову вмотивовану відмову, яка може бути оскаржена суб’єктом господарювання у встановленому порядку.

299.9. Підставами для прийняття органом державної податкової служби рішення про відмову у видачі суб’єкту господарювання свідоцтва платника єдиного податку є виключно:

1) невідповідність такого суб’єкта господарювання вимогам статті 291 цієї глави;

2) наявність у суб’єкта господарювання, який утворюється в результаті реорганізації (крім перетворення) будь-якого платника податку, непогашених податкових зобов’язань чи податкового боргу, що виникли до такої реорганізації;

3) подання протягом календарного року більше одного разу заяви про перехід на спрощену систему оподаткування.

299.10. Форма свідоцтва платника єдиного податку та порядок видачі свідоцтва встановлюються Міністерством фінансів України.

Встановлена Міністерством фінансів України форма свідоцтва є обов’язковою до застосування на всій території України.

299.11. У свідоцтві платника єдиного податку зазначаються такі відомості:

1) найменування суб’єкта господарювання, код за ЄДРПОУ (для юридичної особи) або прізвище, ім’я, по батькові фізичної особи — підприємця, реєстраційний номер облікової картки платника податків (ідентифікаційний номер) або серія та номер паспорта (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання в установленому порядку відмовилися від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків);

2) дані документа, що підтверджує державну реєстрацію юридичної особи або фізичної особи — підприємця відповідно до закону;

3) податкова адреса суб’єкта господарювання;

4) місце провадження господарської діяльності;

5) обрані фізичною особою — підприємцем види господарської діяльності згідно з КВЕД ДК 009:2005, у разі здійснення виробництва — також види товару (продукції), що нею виробляються;

6) дата (період) обрання або переходу на спрощену систему оподаткування;

7) ставка єдиного податку (3 або 5 відсотків);

8) дата виписки свідоцтва.

299.12. До раніше виданого свідоцтва платника єдиного податку в день подання платником єдиного податку заяви органом державної податкової служби вносяться зміни щодо:

1) найменування суб’єкта господарювання (для юридичної особи) або прізвища, імені, по батькові фізичної особи — підприємця, або серії та номера паспорта (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання в установленому порядку відмовилися від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків);

2) податкової адреси суб’єкта господарювання;

3) провадження господарської діяльності;

4) видів господарської діяльності.

299.13. За бажанням платника єдиного податку раніше видане свідоцтво може бути замінено у разі наявності у такого платника податку обставин, визначених у пункті 299.12 цієї статті, та отримано нове свідоцтво у порядку, визначеному цією статтею.

До отримання нового свідоцтва платник єдиного податку здійснює господарську діяльність на підставі раніше виданого свідоцтва, яке повертається органу державної податкової служби у день отримання нового свідоцтва.

299.14. Оригінал свідоцтва платника податку зберігається у платника податку та пред’являється працівникам контролюючих органів, яким надано відповідні функціональні повноваження на проведення перевірки. Копія свідоцтва платника податку повинна розміщуватися на робочому місці найманого працівника.

299.15. Свідоцтво платника податку анулюється органом державної податкової служби у випадках та у строки:

1) подання платником податку заяви щодо відмови від застосування спрощеної системи оподаткування у зв’язку з переходом на сплату інших податків і зборів, визначених цим Кодексом, — в останній день календарного кварталу, в якому подано заяву щодо такої відмови;

2) припинення юридичної особи (крім перетворення) або припинення підприємницької діяльності фізичною особою — підприємцем відповідно до закону — в день отримання органом державної податкової служби від державного реєстратора повідомлення про проведення державної реєстрації такого припинення;

3) несплати протягом двох послідовних кварталів у порядку, встановленому цим Кодексом, податкового боргу, що виник у платника єдиного податку, — в останній день календарного місяця, в якому закінчився граничний строк погашення податкового боргу;

4) здійснення видів діяльності, які не дають права застосовувати спрощену систему оподаткування, або невідповідності вимогам організаційно-правових форм господарювання — в останній день податкового (звітного) періоду, в якому здійснювалися такі види діяльності або відбулася зміна організаційно-правової форми;

5) перевищення чисельності фізичних осіб, які перебувають у трудових відносинах з платником єдиного податку, — в останній день податкового (звітного) періоду, в якому допущено таке перевищення;

6) перевищення протягом податкового (звітного) кварталу (календарного року) обсягу доходу, який дає право на застосування спрощеної системи оподаткування в наступному податковому (звітному) кварталі (календарному році), — в останній день податкового (звітного) періоду, в якому відбулося таке перевищення;

7) застосування платником єдиного податку іншого способу розрахунків, ніж зазначені у пункті 291.7 статті 291 цього Кодексу, — в останній день податкового (звітного) періоду, в якому допущено такий спосіб розрахунків.

299.15.1. Анульоване свідоцтво платника єдиного податку підлягає поверненню до органу державної податкової служби, який його видав, протягом 10 днів з дня анулювання.

299.16. У разі виявлення органами державної податкової служби під час проведення перевірок порушень платником єдиного податку вимог, встановлених цією главою, свідоцтво платника єдиного податку анулюється на підставі акта перевірки.

299.17. У разі якщо після анулювання свідоцтва платника єдиного податку не погашено податковий борг, який виник внаслідок обставин, зазначених у пункті 299.15 цієї статті, погашення такого податкового боргу здійснюється у порядку, встановленому главою 9 розділу II цього Кодексу.

299.1. Даним пунктом встановлено те, що свідоцтво платника єдиного податку видається суб’єкту господарювання лише за умови подання ним до органу державної податкової служби заяви щодо обрання або переходу на спрощену систему оподаткування.

299.2. Даним пунктом встановлено, що бланк свідоцтва платника податку є документом суворого обліку. При цьому облік бланків свідоцтв платників єдиного податку здійснюється органами державної податкової служби.

299.3. Свідоцтво платника єдиного податку видається безстроково виключно суб’єкту господарювання або уповноваженій ним особі та не може передаватися для провадження господарської діяльності іншим особам.

Однак необхідно зазначити, що, згідно з абз. «а» пункту 5 розділу П «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України від 04.11.2011 № 4014-VI[400], свідоцтва про сплату єдиного податку і патенти про сплату фіксованого податку, видані на 2011 рік відповідно до Указу Президента України «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб’єктів малого підприємництва» та розділу IV Декрету Кабінету Міністрів України «Про прибутковий податок з громадян», є дійсними до отримання свідоцтва платника єдиного податку, передбаченого цим Законом, але не пізніше ніж до 1 червня 2012 року.

299.4. Даним пунктом встановлено, що у випадку провадження платниками єдиного податку першої і другої груп кількох видів господарської діяльності, на які встановлено різні ставки єдиного податку та до яких, згідно з пунктом 293.6 статті 293 цього Кодексу, застосовується максимальний розмір ставки єдиного податку, встановлений для таких видів господарської діяльності, вищезазначеному суб’єкту господарювання видається лише одне свідоцтво платника єдиного податку.

299.5. У даному пункті закріплено обов’язок органу державної податкової служби безоплатно видати протягом 10 календарних днів із дня подання суб’єктом господарювання заяви про обрання спрощеної системи оподаткування свідоцтво платника єдиного податку.

299.6. У випадках, передбачених пунктом 298.1.2 статті 298 цього Кодексу, свідоцтво платника єдиного податку видається у день отримання органом державної податкової служби заяви щодо обрання спрощеної системи оподаткування.

299.7. У разі втрати або зіпсування свідоцтва платника єдиного податку такому платнику податку органом державної податкової служби видається безоплатно дублікат свідоцтва в порядку, встановленому для видачі свідоцтва платника єдиного податку, а саме: згідно з пунктом 299.5 цієї статті протягом 10 календарних днів із дня подання суб’єктом господарювання відповідної заяви.

299.8. У разі відмови у видачі свідоцтва платника єдиного податку орган державної податкової служби зобов’язаний надати протягом 10 календарних днів з дня подання суб’єктом господарювання заяви письмову вмотивовану відмову, яка може бути оскаржена суб’єктом господарювання у встановленому порядку.

299.9. У даному пункті наведено виключний перелік підстав для прийняття органом державної податкової служби рішення про відмову у видачі суб’єкту господарювання свідоцтва платника єдиного податку, до яких відносяться:

1) невідповідність такого суб’єкта господарювання вимогам статті 291 цієї глави;

2) наявність у суб’єкта господарювання, який утворюється в результаті реорганізації (крім перетворення) будь-якого платника податку, непогашених податкових зобов’язань чи податкового боргу, що виникли до такої реорганізації;

3) подання протягом календарного року більше одного разу заяви про перехід на спрощену систему оподаткування.

Слід зазначити, що даним коментованим пунктом, на відміну від раніше чинного Указу Президента України «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб’єктів малого підприємництва»[401], законодавчо затверджено виключний перелік підстав для прийняття органом державної податкової служби рішення про відмову у видачі суб’єкту господарювання свідоцтва платника єдиного податку.

299.10. У даному пункті закріплюється право Міністерства фінансів України затверджувати форму і порядок видачі свідоцтва платника єдиного податку. При цьому встановлена Міністерством фінансів України форма свідоцтва є обов’язковою до застосування на всій території України.

299.11. Даним пунктом визначено обов’язкові відомості, що повинні зазначатися у свідоцтві платника єдиного податку, а саме:

1) найменування суб’єкта господарювання, код за ЄДРПОУ (для юридичної особи) або прізвище, ім’я, по батькові фізичної особи — підприємця, реєстраційний номер облікової картки платника податків (ідентифікаційний номер) або серія та номер паспорта (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання в установленому порядку відмовилися від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків);

2) дані документа, що підтверджує державну реєстрацію юридичної особи або фізичної особи — підприємця відповідно до закону;

3) податкова адреса суб’єкта господарювання;

4) місце провадження господарської діяльності;

5) обрані фізичною особою — підприємцем види господарської діяльності згідно з КВЕД ДК 009:2005, у разі здійснення виробництва — також види товару (продукції), що нею виробляються;

6) дата (період) обрання або переходу на спрощену систему оподаткування;

7) ставка єдиного податку (3 або 5 відсотків згідно з пунктом 293.3 цього Кодексу);

8) дата виписки свідоцтва.

299.12. Даним пунктом встановлено строк внесення органом державної податкової служби змін до раніше виданого свідоцтва платника єдиного податку, а саме: в день подання платником єдиного податку заяви щодо зміни:

1) найменування суб’єкта господарювання (для юридичної особи) або прізвища, імені, по батькові фізичної особи — підприємця, або серії та номера паспорта (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання в установленому порядку відмовилися від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків);

2) податкової адреси суб’єкта господарювання;

3) провадження господарської діяльності;

4) видів господарської діяльності.

299.13. Даним пунктом встановлено право платника єдиного податку на заміну, за його бажанням, раніше виданого свідоцтва за наявності у такого платника податку обставин, визначених у пункті 299.12 цієї статті, та на отримання нового свідоцтва у порядку, визначеному цією статтею.

При цьому до отримання нового свідоцтва платника єдиного податку даний суб’єкт господарювання здійснює господарську діяльність на підставі раніше виданого свідоцтва, яке він зобов’язаний повернути до органу державної податкової служби у день отримання нового свідоцтва.

299.14. Оригінал свідоцтва платника єдиного податку зберігається у платника податку та пред’являється працівникам контролюючих органів, яким надано відповідні функціональні повноваження на проведення перевірки. А копія свідоцтва платника єдиного податку повинна розміщуватися на робочому місці найманого працівника.

299.15. У даному пункті наведено виключний перелік випадків для анулювання органом державної податкової служби свідоцтва платника єдиного податку та встановлено строки здійснення цього анулювання, а саме:

1) у випадку подання платником єдиного податку заяви щодо відмови від застосування спрощеної системи оподаткування у зв’язку з переходом на сплату інших податків і зборів, визначених цим Кодексом, — в останній день календарного кварталу, в якому подано заяву щодо такої відмови;

2) у випадку припинення юридичної особи (крім перетворення) або припинення підприємницької діяльності фізичною особою — підприємцем відповідно до закону — в день отримання органом державної податкової служби від державного реєстратора повідомлення про проведення державної реєстрації такого припинення;

3) у випадку несплати протягом двох послідовних кварталів у порядку, встановленому цим Кодексом, податкового боргу, що виник у платника єдиного податку, — в останній день календарного місяця, в якому закінчився граничний строк погашення податкового боргу;

4) у випадку провадження платником єдиного податку таких видів діяльності, які не дають права застосовувати спрощену систему оподаткування, або невідповідності вимогам організаційно-правових форм господарювання (які визначені у пунктах 291.4 — 291.6 статті 291 цього розділу) — в останній день податкового (звітного) періоду, в якому здійснювалися такі види діяльності або відбулася зміна організаційно-правової форми;

5) у випадку перевищення граничного значення показника чисельності найманих осіб, які одночасно перебувають з фізичною особою-підприємцем — платником єдиного податку у трудових відносинах, а для платників єдиного податку — юридичної особи — показника середньооблікової кількості працівників (граничне значення вищезазначених показників надано у пункті 291.4, з урахування підпункту 291.4.1 статті 291 цього розділу, що детально було розглянуто у коментарі до абзацу 6 підпункту 298.2.3 пункту 298.2 статті 298) — в останній день податкового (звітного) періоду, в якому допущено таке перевищення;

6) у випадку перевищення протягом податкового (звітного) кварталу (календарного року) обсягу доходу (визначеного відповідно підпунктами 1–4 пункту 291.4 статті 291 цього Кодексу), який дає право на застосування спрощеної системи оподаткування в наступному податковому (звітному) кварталі (календарному році), — в останній день податкового (звітного) періоду, у якому відбулося таке перевищення;

7) у випадку застосування платником єдиного податку іншого способу розрахунків, ніж зазначені у пункті 291.7 статті 291 цього Кодексу, а саме: розрахунків виключно у в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій), — в останній день податкового (звітного) періоду, у якому допущено такий спосіб розрахунків.

299.15.1. Даним підпунктом встановлено зобов’язання суб’єкта господарювання повернути у десятиденний строк анульоване (згідно з пунктом 299.15 цієї статті) свідоцтво платника єдиного податку до органу державної податкової служби, який його видав.

299.16. Даним підпунктом встановлено підставу для анулювання свідоцтва платника єдиного податку у випадку виявлення органами державної податкової служби під час проведення перевірок порушень даним платником вимог, встановлених цією главою, якою є акт вищезазначеної перевірки.

299.17. Цим підпунктом визначено порядок погашення податкового боргу, що виник внаслідок обставин, зазначених у пункті 299.15 цієї статті, та не був погашений після анулювання свідоцтва платника єдиного податку. Так, погашення вищезазначеного податкового боргу повинно здійснюватися у порядку, встановленому главою 9 розділу II цього Кодексу.

Стаття 300. Відповідальність платника єдиного податку

300.1. Платники єдиного податку несуть відповідальність відповідно до цього Кодексу за правильність обчислення, своєчасність та повноту сплати сум єдиного податку, а також за своєчасність подання податкових декларацій.

300.1. У даному пункті встановлюється відповідальність платників єдиного податку, що застосовують спрощену систему оподаткування, за правильність нарахування, своєчасність подання податкових декларацій та сплати єдиного податку відповідно до цього Кодексу. Так, згідно з главою 11, розділом II цього Кодексу, платники єдиного податку несуть відповідальність:

— за неподання або несвоєчасне подання податкової звітності або невиконання вимог щодо внесення змін до податкової звітності — згідно зі статтею 120 розділу II цього Кодексу;

— за порушення встановлених законодавством строків зберігання документів з питань обчислення і сплати податків та зборів, а також документів, пов’язаних із виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи — згідно зі статтею 121 розділу II цього Кодексу;

— за порушення правил застосування спрощеної системи оподаткування фізичною особою — підприємцем — згідно зі статтею 122 розділу II цього Кодексу. Слід зазначити, що згідно з пунктом 122.1 статті 122 цього Кодексу (у редакції Закону України від 04.11.2011 № 4014-VI), несплата (неперерахування) фізичною особою — платником єдиного податку 1 та 2 групи (визначеними підпунктами 1 і 2 пункту 291.4 статті 291 цього Кодексу), авансових внесків з єдиного податку в порядку та у строки, визначені пунктом 295.1 статті 291 цього Кодексу, тягне за собою накладення штрафу в розмірі 50 відсотків ставки єдиного податку, обраної платником єдиного податку відповідно до статті 293 цього Кодексу;

— за порушення правил сплати (перерахування) податків — згідно зі статтею 126 розділу II цього Кодексу;

— за порушення правил нарахування, утримання та сплати (перерахування) податків у джерела виплати — згідно зі статтею 127 розділу II цього Кодексу.

Стаття 301. Платники податку

301.1. Платниками податку з урахуванням обмежень, встановлених пунктом 301.6 цієї статті, можуть бути сільськогосподарські товаровиробники, у яких частка сільськогосподарського товаровиробництва за попередній податковий (звітний) рік дорівнює або перевищує 75 відсотків.

У селекційних центрах, на підприємствах (в об’єднаннях) з племінної справи у тваринництві до продукції власного виробництва також належать племінні (генетичні) ресурси, придбані в інших селекційних центрах, на підприємствах (в об’єднаннях) із племінної справи у тваринництві та реалізовані вітчизняним підприємствам для осіменіння маточного поголів’я тварин.

Якщо сільськогосподарський товаровиробник утворюється шляхом злиття, приєднання, перетворення, поділу або виділення згідно з відповідними нормами Цивільного кодексу України, то норма щодо дотримання частки сільськогосподарського товаровиробництва, яка дорівнює або перевищує 75 відсотків за попередній податковий (звітний) рік, поширюється на:

усіх осіб окремо, які зливаються або приєднуються;

кожну окрему особу, утворену шляхом поділу або виділу;

особу, утворену шляхом перетворення.

301.2. Сільськогосподарські товаровиробники, утворені шляхом злиття або приєднання, можуть бути платниками податку в рік утворення, якщо частка сільськогосподарського товаровиробництва, отримана за попередній податковий (звітний) рік всіма товаровиробниками, які беруть участь у їх утворенні, дорівнює або перевищує 75 відсотків.

301.3. Сільськогосподарські товаровиробники, утворені шляхом перетворення платника податку, можуть бути платниками податку в рік перетворення, якщо частка сільськогосподарського товаровиробництва, отримана за попередній податковий (звітний) рік, дорівнює або перевищує 75 відсотків.

301.4. Сільськогосподарські товаровиробники, утворені шляхом поділу або виділення, можуть бути платниками податку з наступного року, якщо частка сільськогосподарського товаровиробництва, отримана за попередній податковий (звітний) рік, дорівнює або перевищує 75 відсотків.

301.5. Новоутворені сільськогосподарські товаровиробники можуть бути платниками податку з наступного року, якщо частка сільськогосподарського товаровиробництва, отримана за попередній податковий (звітний) рік, дорівнює або перевищує 75 відсотків.

301.6. Не може бути зареєстрований як платник податку:

301.6.1. суб’єкт господарювання, у якого понад 50 відсотків доходу, отриманого від продажу сільськогосподарської продукції власного виробництва та продуктів її переробки, становить дохід від реалізації декоративних рослин (за винятком зрізаних квітів, вирощених на угіддях, які належать сільськогосподарському товаровиробнику на праві власності або надані йому в користування, та продуктів їх переробки), диких тварин і птахів, хутряних виробів і хутра (крім хутрової сировини);

301.6.2. суб’єкт господарювання, що провадить діяльність з виробництва підакцизних товарів, крім виноматеріалів виноградних (коди згідно з УКТ ЗЕД 2204 29 — 2204 30), вироблених на підприємствах первинного виноробства для підприємств вторинного виноробства, які використовують такі виноматеріали для виробництва готової продукції;

301.6.3. суб’єкт господарювання, який станом на 1 січня базового (звітного) року має податковий борг, за винятком безнадійного податкового боргу, який виник внаслідок дії обставин непереборної сили (форс-мажорних обставин).

(Із змінами і доповненнями, внесеними згідно із Законом України від 07.07.2011 р. № 3609-VI)

301. з метою стимулювання розвитку сільськогосподарського виробництва передбачено функціонування спеціального податкового режиму у формі фіксованого сільськогосподарського податку. Норми глави 2 «Фіксований сільськогосподарський податок» розділу XIV «Спеціальні податкові режими» Податкового кодексу України базуються на чинному законодавстві з урахуванням напрямів реформування податкової системи.

Відповідно до норм ст. 11 Податкового кодексу України спеціальний податковий режим — це система заходів, що визначає особливий порядок оподаткування окремих категорій господарюючих суб’єктів. Спеціальний податковий режим може передбачати особливий порядок визначення елементів податку та збору, звільнення від сплати окремих податків та зборів.

Відповідно до норм пп. 14.1.256 п. 14.1 ст. 14 «Визначення понять» ПКУ фіксований сільськогосподарський податок — це податок, який справляється з одиниці земельної площі у відсотках від її нормативної оцінки та сплата якого замінює сплату окремих податків і зборів. Згідно із пп. 9.1.14 ст. 9 ПКУ фіксований сільськогосподарський податок належить до загальнодержавних податків, тобто таких, що є обов’язковими до сплати на усій території України.

301.1. Визначення сільськогосподарського товаровиробника для цілей глави 2 розділу XIV ПК наведено в пп. 14.1.235 п. 14.1 ст. 14 «Визначення понять». Під ним розуміється юридична особа, незалежно від організаційно-правової форми, яка займається виробництвом сільськогосподарської продукції та/або розведенням, вирощуванням та виловом риби у внутрішніх водоймах (озерах, ставках та водосховищах) та її переробкою на власних чи орендованих потужностях, у тому числі власновиробленої сировини на давальницьких умовах, та здійснює операції з її постачання. Відповідно платниками ФСП можуть бути також суб’єкти, які займаються виловом риби у внутрішніх водоймах (рибгоспи).

Визначення сільськогосподарської продукції для цілей глави 2 розділу XIV ПК наведено в пп. 14.1.234 п. 14.1 ст. 14. Під нею розуміється продукція/товари, що підпадають під визначення груп 1-24 УКТ ЗЕД, якщо при цьому такі товари (продукція) вирощуються, відгодовуються, виловлюються, збираються, виготовляються, виробляються, переробляються безпосередньо виробником цих товарів (продукції), а також продукти обробки та переробки цих товарів (продукції), якщо вони були придбані або вироблені на власних або орендованих потужностях (площах) для продажу, переробки або внутрішньогосподарського споживання.

Визначення частки сільськогосподарського товаровиробництва для цілей глави 2 розділу XIV ПК наведено в пп. 14.1.262 п. 14.1 ст. 14. Під нею розуміється питома вага доходу сільськогосподарського товаровиробника, отриманого від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва та продуктів її переробки, у загальній сумі його доходу, що враховується під час визначення права такого товаровиробника на реєстрацію як платника податку.

Нормами даного пункту встановлена мінімальна величина частки сільськогосподарського товаровиробництва (75 %), що дає право на застосування спеціального режиму, та встановлено період, за який вона повинна розраховуватися (попередній рік).

Реалізація норм даного пункту передбачає розробку спеціального підзаконного акта, у якому б деталізувався відповідний порядок. Розрахунок частки доходу від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва та продуктів її переробки в загальній сумі валового доходу підприємства з метою застосування ФСП проводиться на основі наказу Міністерства аграрної політики України «Про затвердження Розрахунку питомої ваги доходу від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва та продуктів її переробки в загальній сумі валового доходу підприємства за попередній звітний (податковий) рік».

Відповідно до норм Закону України від 15.12.1993 р. № 3691 «Про племінну справу у тваринництві» племінна справа — це система зоотехнічних, селекційних та організаційно-господарських заходів, спрямованих на поліпшення племінних і продуктивних якостей тварин. Згідно з нормами ст. 5 зазначеного Закону суб’єктами племінної справи у тваринництві є власники племінних (генетичних) ресурсів; підприємства (об’єднання) з племінної справи, селекційні, селекційно-технологічні та селекційно-гібридні центри, іподроми, станції оцінки племінних тварин; підприємства, установи, організації, незалежно від форм власності, та фізичні особи, які надають відповідні послуги та беруть участь у створенні та використанні племінних (генетичних) ресурсів; власники неплемінних тварин — споживачі племінних (генетичних) ресурсів та замовники послуг з племінної справи у тваринництві. Згідно з нормами ст. 1 зазначеного Закону племінними та (генетичними) ресурсами є тварини, сперма, ембріони, яйцеклітини, які мають племінну (генетичну) цінність.

301.2-301.3. Відповідно до норм Цивільного кодексу України припинення юридичної особи може здійснюватися в результаті передання всього свого майна, прав та обов’язків іншим юридичним особам-правонаступникам (злиття, приєднання, поділ, перетворення) або в результаті ліквідації. Перетворенням юридичної особи є зміна її організаційно-правової форми, внаслідок чого до нової юридичної особи переходять усе майно, усі права та обов’язки попередньої юридичної особи. Виділом є перехід за розподільчим балансом частини майна, прав та обов’язків юридичної особи до однієї або кількох створюваних нових юридичних осіб.

301.4-301.5. Сільськогосподарські товаровиробники, утворені шляхом поділу або виділення, так само, як і новоутворені, в рік створення платниками податку не можуть бути (оскільки не можуть підтвердити напрям своєї діяльності). На сплату ФСП вони можуть перейти лише з 1 січня наступного року за умови підтвердження необхідної частки сільськогосподарського товаровиробництва.

301.6. Зазначений пункт містить додаткові обмеження щодо можливості застосування ФСП окремими сільськогосподарськими товаровиробниками. Зокрема, йдеться про:

— суб’єктів, у яких понад 50 % доходів від продажу сільськогосподарської продукції власного виробництва займає виручка від реалізації декоративних рослин (за винятком зрізаних квітів, вирощених на угіддях, які належать сільськогосподарському товаровиробнику на праві власності або надані йому в користування, та продуктів їх переробки), диких тварин і птахів, хутра та хутряних виробів (крім хутрової сировини), а також, які виробляють і реалізовують підакцизні товари (крім виноградних виноматеріалів, що в подальшому використовуються іншими суб’єктами для виробництва готової продукції) — зазначена норма повністю кореспондує з нормами ст. 155 «Особливості оподаткування виробників сільськогосподарської продукції» розділу III «Податок на прибуток підприємств», що визначає специфіку оподаткування даної категорії платників;

— суб’єктів, що мають станом на 1 січня базового (звітного) року податковий борг (за винятком безнадійного боргу, що виник внаслідок дії форс-мажорних обставин). Причому така вимога стосується лише заборгованості по обов’язкових платежах, передбачених у статтях 9 та 10 ПК. Якщо платник зможе довести, що безнадійний борг виник внаслідок дії форс-мажорних обставин, він матиме змогу перейти на сплату ФСП.

Визначення податкового боргу подано у пп. 14.1.175 п. 14.1 ст. 14 «Визначення понять». Під ним розуміється сума грошового зобов’язання (з урахуванням штрафних санкцій за їх наявності), самостійно узгоджена платником або узгоджена в порядку апеляційного оскарження, не сплачена в установлений строк.

Порядок списання безнадійного податкового боргу визначається ст. 101 ПК. Під терміном «безнадійний податковий борг», відповідно до норм цієї статті, розуміється, зокрема, й податковий борг платника податків, що виник внаслідок обставин непереборної сили (форс-мажорних обставин).

З огляду на те, що сплата ФСП пов’язана зі специфікою сільськогосподарського виробництва, яка залежить у тому числі від природно-кліматичних умов вирощування сільгосппродукції, на випадок виникнення у платника податку форс-мажору з незалежних від нього причин у гл. 2 запроваджено нову норму. Сутність її полягає у тому, що у разі, коли платники податку не можуть виконати вимогу щодо 75-відсоткового критерію частки сільськогосподарського товаровиробництва через виникнення обставин непереборної сили у попередньому податковому (звітному) році, до таких платників податку в наступному податковому (звітному) році не застосовується вимога, згідно з якою частка сільськогосподарського товаровиробництва повинна дорівнювати або перевищувати вказаний поріг.

Стаття 302. Об’єкт оподаткування

302.1. Об’єктом оподаткування податком для сільськогосподарських товаровиробників є площа сільськогосподарських угідь (ріллі, сіножатей, пасовищ і багаторічних насаджень) та/або земель водного фонду (внутрішніх водойм, озер, ставків, водосховищ), що перебуває у власності сільськогосподарського товаровиробника або надана йому у користування, у тому числі на умовах оренди.

302.1. Об’єктом оподаткування ФСП є площа сільськогосподарських угідь, що перебуває у власності товаровиробника або надана йому у користування, в тому числі й на умовах оренди.

Відповідно до пп. 14.1.76 п. 14.1 ст. 14 «Визначення понять» ПКУ землі сільськогосподарського призначення — це землі, надані для виробництва сільськогосподарської продукції, здійснення сільськогосподарської науково-дослідної та навчальної діяльності, розміщення відповідної виробничої інфраструктури, у тому числі інфраструктури оптових ринків сільськогосподарської продукції, або призначені для цих цілей.

Таке визначення цілком кореспондує із нормами ст. 22 «Визначення земель сільськогосподарського призначення та порядок їх використання» Земельного кодексу України.

При цьому, згідно з нормами Земельного кодексу України, до земель сільськогосподарського призначення належать як безпосередньо сільськогосподарські (рілля, багаторічні насадження, сіножаті, пасовища та перелоги), так і несільськогосподарські угіддя (господарські шляхи і прогони, полезахисні лісові смуги та інші захисні насадження, крім тих, що віднесені до земель лісогосподарського призначення, землі під господарськими будівлями і дворами, землі під інфраструктурою оптових ринків сільськогосподарської продукції, землі тимчасової консервації тощо).

Нормами пп. 14.1.77 п. 14.1 ст. 14 передбачено, що землі сільськогосподарського призначення для цілей глави 2 «Фіксований сільськогосподарський податок» розділу XIV ПКУ — це землі, надані для виробництва сільськогосподарської продукції.

Згідно із пп. 14.1.233 п. 14.1 ст. 14 «Визначення понять» ПКУ сільськогосподарські угіддя — це рілля, багаторічні насадження, сіножаті, пасовища та перелоги (перелік є вичерпним).

Оскільки об’єктом оподаткування у цій главі є площа сільськогосподарських угідь, що перебуває у власності товаровиробника або надана йому у користування, в тому числі й на умовах оренди, то про землі для розміщення відповідної виробничої інфраструктури (господарські будівлі і двори тощо) у даному підпункті не йдеться. Оподаткування земель під виробничою інфраструктурою (господарські будівлі, двори тощо) визначено підпунктом «б» пункту 307.1 статті 307.

Наявність земель за їх категоріями обліковується землевпорядними органами, підпорядкованими Державному комітету України по земельних ресурсах відповідно до Інструкції із заповнення державної статистичної звітності з кількісного обліку земель, затвердженої наказом Держстату України від 05.11.98 р. № 377, зареєстрованого в Мін’юсті України від 14.12.98 р. № 788/3228 (форма № 6-зем «Звіт про наявність земель та розподіл їх за власниками землі, землекористувачами, угіддями та видами економічної діяльності»).

Згідно з цією Інструкцією у графі 6 обліковуються перелоги — це орні землі, які раніше орали, а згодом більше року, починаючи з осені, не використовували для засіву сільськогосподарських культур і не готують під пар.

Об’єктом оподаткування податком для сільськогосподарських товаровиробників є також землі водного фонду (внутрішніх водойм, озер, ставків, водосховищ), що перебувають у власності сільськогосподарського товаровиробника або надана йому у користування, у тому числі на умовах оренди.

Правовий статус земель (власні чи орендовані) для цілей оподаткування значення не має. Водночас можливі випадки, коли і орендодавець, і орендар можуть перебувати на сплаті ФСП. Порядок сплати ФСП у даному випадку (при передачі земельних угідь в оренду) визначено п. 306.6 ст. 306 «Порядок нарахування і сплати податку» даної глави ПК.

Стаття 303. База оподаткування

303.1. Базою оподаткування податком для сільськогосподарських товаровиробників є нормативна грошова оцінка одного гектара сільськогосподарських угідь (ріллі, сіножатей, пасовищ і багаторічних насаджень), проведена за станом на 1 липня 1995 року, для земель водного фонду (внутрішніх водойм, озер, ставків, водосховищ) — нормативна грошова оцінка одного гектара ріллі в Автономній Республіці Крим або в області, проведена за станом на 1 липня 1995 року.

303.1. Відповідно до пп. 14.1.125 п. 14.1 ст. 14 «Визначення понять» нормативна грошова оцінка земельних ділянок для цілей глави 2 «Фіксований сільськогосподарський податок» розділу XIV ПК — це капіталізований рентний дохід із земельної ділянки, що визначений, відповідно до законодавства, центральним органом виконавчої влади з питань земельних ресурсів.

Згідно зі ст. 201 Земельного кодексу України від 25.10.2001 р. № 2768 грошова оцінка земельних ділянок визначається на рентній основі. Причому залежно від призначення та порядку проведення грошова оцінка земельних ділянок може бути нормативною й експертною. Нормативна грошова оцінка використовується для цілей оподаткування, тоді як експертна — при здійсненні цивільно-правових угод щодо земельних ділянок. Грошова оцінка земельних ділянок проводиться за методикою, яка затверджується Кабміном.

Особливості проведення оцінки землі регулюються нормами Закону України «Про оцінку земель» від 11.12.2003 р. № 1378. Згідно зі ст. 5 «Види оцінки земель» зазначеного Закону, залежно від мети та методів проведення, оцінка земель поділяється на такі види: бонітування ґрунтів; економічна оцінка земель; грошова оцінка земельних ділянок.

Дані бонітування ґрунтів є складовою державного земельного кадастру та основою проведення економічної оцінки сільськогосподарських угідь, а також і враховуються при визначенні екологічної придатності ґрунтів для вирощування сільськогосподарських культур, втрат сільськогосподарського та лісогосподарського виробництва.

Дані з економічної оцінки земель є основою при проведенні нормативної грошової оцінки земельних ділянок, аналізі ефективності використання земель порівняно з іншими природними ресурсами та визначенні економічної придатності земель сільськогосподарського призначення для вирощування сільськогосподарських культур.

Цим Законом також визначено, що грошова оцінка земельних ділянок, залежно від призначення та порядку проведення, може бути нормативною і експертною, та зазначено, що нормативна грошова оцінка земельних ділянок використовується для земельного оподаткування, а експертна грошова оцінка — при здійсненні цивільно-правових угод щодо земельних ділянок та прав на них.

Відповідно до ст. 6 Закону № 1378 суб’єктами оціночної діяльності у сфері оцінки земель є органи виконавчої влади та органи місцевого самоврядування, які здійснюють управління у сфері оцінки земель, а також юридичні та фізичні особи, які отримали ліцензії на виконання землеоціночних робіт у встановленому Законом порядку.

Статтею 17 Закону № 1378 передбачено, що економічна оцінка земель проводиться відповідно до державних стандартів, норм і правил, а також інших нормативно-правових актів на землях сільськогосподарського призначення незалежно від форм власності. Економічна оцінка земель сільськогосподарського призначення проводиться не менше одного разу на 5–7 років юридичними особами, які отримали ліцензії на проведення робіт із землеустрою.

Для визначення розміру ФСП використовується нормативна грошова оцінка землі, що проведена станом на 1 липня 1995 року відповідно до методики, затвердженої постановою КМУ від 23.03.1995 р. № 213 «Про Методику нормативної грошової оцінки земель сільськогосподарського призначення та населених пунктів».

Інформаційною базою для нормативної грошової оцінки земель сільськогосподарського призначення є матеріали державного земельного кадастру (кількісна і якісна характеристика земель, бонітування ґрунтів, економічна оцінка земель), матеріали внутрігосподарського землевпорядкування.

Нормативна грошова оцінка земель сільськогосподарського призначення провадиться окремо по орних землях, землях під багаторічними насадженнями, природними сіножатями і пасовищами за рентним доходом, який формується залежно від якості, місцерозташування та економічної оцінки земель.

При оподаткуванні земель водного фонду використовується нормативна грошова оцінка одного гектара ріллі в Автономній Республіці Крим або області, проведена станом на 1 липня 1995 року.

Стаття 304. Ставки податку

304.1. Розмір ставок податку з одного гектара сільськогосподарських угідь та/або земель водного фонду для сільськогосподарських товаровиробників залежить від категорії (типу) земель, їх розташування та становить (у відсотках бази оподаткування):

а) для ріллі, сіножатей і пасовищ (крім ріллі, сіножатей і пасовищ, розташованих у гірських зонах та на поліських територіях, а також ріллі, сіножатей і пасовищ, що перебувають у власності сільськогосподарських товаровиробників, які спеціалізуються на виробництві (вирощуванні) та переробці продукції рослинництва на закритому ґрунті, або надані їм у користування, у тому числі на умовах оренди) — 0,15;

б) для ріллі, сіножатей і пасовищ, розташованих у гірських зонах та на поліських територіях, — 0,09;

в) для багаторічних насаджень (крім багаторічних насаджень, розташованих у гірських зонах та на поліських територіях) — 0,09;

г) для багаторічних насаджень, розташованих у гірських зонах та на поліських територіях — 0,03;

ґ) для земель водного фонду — 0,45;

д) для ріллі, сіножатей і пасовищ, що перебувають у власності сільськогосподарських товаровиробників, які спеціалізуються на виробництві (вирощуванні) та переробці продукції рослинництва на закритому ґрунті, або надані їм у користування, у тому числі на умовах оренди, — 1,0.

Під спеціалізацією на виробництві (вирощуванні) та переробці продукції рослинництва на закритому ґрунті слід розуміти перевищення частки доходу, отриманого від реалізації такої продукції та продукції її переробки двох третин доходу (66 відсотків) від реалізації усієї власновиробленої сільськогосподарської продукції та продуктів її переробки.

Перелік гірських зон та поліських територій визначається Кабінетом Міністрів України.

304.1. Ставки ФСП з одного гектара сільськогосподарських угідь диференціюються залежно від:

— категорії (типу) земель (за багаторічні насадження ставки є нижчими);

— розташування земель (для гірських зон та поліських територій ставки є нижчими);

— спеціалізації товаровиробника (тепличні комбінати сплачуватимуть податок за підвищеними ставками).

Ставки встановлені у відсотках від їх грошової оцінки, тобто є адвалерними, що не передбачає необхідності їх перегляду (уточнюватися повинна податкова база).

Стосовно співвідношення ставок ФСП із ставками земельного податку, то номінально перші є у 1,5 рази вищими, водночас реально, враховуючи індексацію бази земельного податку, ставки ФСП є більше ніж вдвічі нижчими ставок земельного податку за відповідні площі угідь.

Визначення поліських територій України наведено у Постанові КМУ від 25 грудня 1998 року № 2068, де, зокрема, встановлено, що до поліських територій належать території України, розташовані у природно-сільськогосподарській зоні Полісся, яка охоплює північну частину України, а також частину західного регіону України та характеризується специфічними ґрунтово-кліматичними умовами. Критеріями віднесення адміністративно-територіальних одиниць до поліських територій є їх розташування: у межах природно-сільськогосподарської зони Полісся та у смузі переходу від поліської до лісостепової зони, якщо певні види ґрунтів (земель) становлять не менше ніж 60 % у загальному складі сільськогосподарських угідь.

Перелік гірських зон, на які поширюється дія останнього абзацу даної статті, визначається Кабміном, виходячи з критеріїв, установлених ст. 1 Закону України «Про статус гірських населених пунктів в Україні» від 15.02.1995 р. № 56. До гірських зон належать території, що розташовані у гірській місцевості, мають недостатньо розвинену сферу застосування праці та систему соціально-побутового обслуговування, обмежену транспортну доступність.

Критеріями віднесення певних територій до категорії гірських є:

— розташування на висоті 400 метрів і вище над рівнем моря на території, рельєф якої значно розчленований байраками, водотоками тощо, та розміщення 50 і більше відсотків сільськогосподарських угідь на схилах крутизною 12 градусів і більше;

— низька забезпеченість сільськогосподарськими угіддями — якщо на одного жителя припадає менше ніж 0,25 гектара ріллі або за її відсутності — менше ніж 0,60 гектара сільськогосподарських угідь;

— суворі кліматичні умови: холодна і довга зима (середня тривалість — не менше 115 днів, середньодобова температура повітря у січні не перевищує мінус 4 градуси), прохолодне коротке літо (середня тривалість — не більше двох місяців, середньодобова температура у липні не перевищує 20 градусів за Цельсієм), велика кількість опадів (середньорічна сума опадів у рідкому і твердому стані — не менше 600 міліметрів), мають місце селеві явища, повені, вітровали, снігові намети, сейсмічність землі.

Нововведенням ПК є передбачення застосування вищих ставок для окремих категорій товаровиробників, а саме: сільськогосподарських підприємств, які спеціалізуються на виробництві (вирощуванні) та переробці продукції рослинництва на закритому ґрунті (для цієї категорії товаровиробників ставки ФСП є у 6,7 рази вищими, ніж для інших платників).

Визначення виробничої спеціалізації підприємств передбачено Національним класифікатором України «Класифікація видів економічної діяльності» (ДК 009:2005, Секція А), прийнятого наказом Держспоживстандарту України від 26.12.2005 р. № 375.

За методологічними засадами, принципами побудови та призначенням, КВЕД є статистичною класифікацією, створеною як інструментарій для систематизації та групування економічної і соціальної інформації у стандартний формат.

Код виду діяльності є одним з важливих показників стратифікації статистичної сукупності для організації суцільних та вибіркових статистичних спостережень, основним його призначенням є забезпечення:

— статистичного обліку підприємств і організацій за видами економічної діяльності у Єдиному державному реєстрі підприємств та організацій України (ЄДРПОУ);

— проведення статистичних обстежень економічної діяльності та аналізу статистичної інформації на макрорівні (складання міжгалузевого балансу виробництва і розподілу товарів та послуг відповідно до системи національних рахунків);

— зіставлення національної статистичної інформації з міжнародною шляхом застосування єдиної статистичної термінології, статистичних одиниць та принципів визначення та зміни видів економічної діяльності підприємств та організацій.

Відповідно до норм зазначеного Класифікатора, визначення основного виду діяльності має таку особливість:

— до певної групи 01.1 (рослинництво) чи 01.2 (тваринництво) відносять господарства, у товарній продукції яких частка рослинництва чи тваринництва перебільшує 66 %;

— у разі якщо частка рослинництва чи тваринництва не перевищує 66 %, господарство буде класифіковане як підприємство, що займається «змішаним сільським господарством» (група 01.3).

У разі якщо у платника ФСП показник частки доходу, отриманого від реалізації продукції рослинництва на закритому ґрунті та продуктів її переробки, перевищує дві третини доходу (66 %) від реалізації усієї власновиробленої сільськогосподарської продукції та продуктів її переробки, то ставка ФСП становитиме 1 % від нормативної грошової оцінки. Зазначений показник розраховується як результат ділення суми доходу від виробництва та поставки відповідного виду продукції (продуктів її переробки) на загальну суму доходу від реалізації власновиробленої сільськогосподарської продукції та продуктів її переробки.

Стаття 305. Податковий (звітний) період

305.1. Базовим податковим (звітним) періодом для податку є календарний рік.

305.2. Базовий податковий (звітний) рік починається з 1 січня і закінчується 31 грудня того ж року.

305.3. Попередній податковий (звітний) рік для новоутворених сільськогосподарських товаровиробників — період з дня державної реєстрації до 31 грудня того ж року.

305.4. Податковий (звітний) рік для сільськогосподарських товаровиробників, що ліквідуються, — період з початку року до їх фактичного припинення.

305.1.-305.2. Відповідно до норм ст. 33 ПК податковим періодом визнається встановлений період часу, з урахуванням якого відбувається обчислення та сплата окремих видів податків та зборів. Податковий період може складатися з кількох звітних періодів.

Базовий податковий (звітний) період — період, за який платник податків зобов’язаний здійснювати розрахунки податків, подавати податкові декларації (звіти, розрахунки) та сплачувати до бюджету суми податків та зборів, крім випадків, коли контролюючий орган зобов’язаний самостійно визначити суму податкового зобов’язання платника податку.

Відповідно до норм п. 49.19 ст. 49 проекту ПК під терміном «базовий звітний (податковий) період» слід розуміти перший звітний (податковий) період року, визначений відповідним розділом цього Кодексу.

Водночас потрібно мати на увазі, що, згідно із пп. 49.18.1 п. 49.18 ст. 49, податкові декларації, крім випадків, передбачених цим Кодексом, подаються за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює календарному місяцю (у тому числі в разі сплати місячних авансових внесків) — протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця.

305.3. Для визначення можливості переходу на сплату ФСП встановлена мінімальна величина частки сільськогосподарського товаровиробництва (75 %) та визначено період, за який вона повинна розраховуватися — попередній податковий (звітний) рік. Попереднім податковим (звітним) роком для новоутворених сільськогосподарських товаровиробників є період з дня державної реєстрації до 31 грудня такого року.

305.4. У разі якщо протягом звітного року платник податку ліквідується, то податковий період триває з 1 січня такого року та закінчується датою ліквідації такого платника податку.

Відповідно до ст. 59 Господарського кодексу України припинення діяльності суб’єкта господарювання здійснюється шляхом його реорганізації (злиття, приєднання, поділу, перетворення) або ліквідації.

Скасування державної реєстрації позбавляє суб’єкта господарювання статусу юридичної особи і є підставою для вилучення його з державного реєстру. Суб’єкт господарювання вважається ліквідованим з дня внесення до державного реєстру запису про припинення його діяльності. Такий запис вноситься після затвердження ліквідаційного балансу відповідно до вимог цього Кодексу.

Згідно зі ст. 60 Господарського кодексу ліквідація суб’єкта господарювання здійснюється ліквідаційною комісією, яка утворюється власниками майна суб’єкта господарювання чи їх представниками. Ліквідацію суб’єкта господарювання може бути також покладено на орган управління суб’єкта, що ліквідується.

Орган (особа), який прийняв рішення про ліквідацію суб’єкта господарювання, встановлює порядок і визначає строки проведення ліквідації, а також строк для заяви претензій кредиторами, що не може бути меншим, ніж два місяці з дня оголошення про ліквідацію.

Стаття 306. Порядок нарахування та строки сплати податку

306.1. Сільськогосподарські товаровиробники самостійно обчислюють суму податку щороку за станом на 1 січня і до 1 лютого поточного року подають відповідному органу державної податкової служби за місцезнаходженням платника податку та місцем розташування земельної ділянки податкову декларацію на поточний рік за формою, встановленою у порядку, передбаченому статтею 46 цього Кодексу.

306.2. Сплата податку проводиться щомісяця протягом 30 календарних днів, що настають за останнім календарним днем податкового (звітного) місяця, у розмірі третини суми податку, визначеної на кожний квартал від річної суми податку, у таких розмірах:

а) у I кварталі — 10 відсотків;

б) у II кварталі — 10 відсотків;

в) у III кварталі — 50 відсотків;

г) у IV кварталі — 30 відсотків.

306.3. Платники податку, утворені протягом року шляхом злиття, приєднання або перетворення у звітному податковому періоді, у тому числі за набуті ними площі нових земельних ділянок, уперше сплачують податок протягом 30 календарних днів місяця, що настає за місяцем їх утворення (виникнення права на земельну ділянку), а надалі — у порядку, визначеному пунктом 306.2 цієї статті.

306.4. Платники податку, що припиняються шляхом злиття, приєднання, перетворення, поділу у податковому (звітному) періоді, зобов’язані подати у період до їх фактичного припинення органам державної податкової служби за своїм місцезнаходженням та місцем розташування земельних ділянок уточнену податкову декларацію з податку.

306.5. Якщо протягом податкового (звітного) періоду у платника податку змінилася площа сільськогосподарських угідь та/або земель водного фонду у зв’язку з набуттям (втратою) на неї права власності або користування, такий платник зобов’язаний:

уточнити суму податкових зобов’язань з податку на період, починаючи з дати набуття (втрати) такого права до останнього дня податкового (звітного) року;

подати протягом 20 календарних днів місяця, що настає за звітним періодом, органам державної податкової служби за місцезнаходженням платника податку та місцем розташування земельної ділянки декларацію з уточненою інформацією про площу земельної ділянки, а також відомості про наявність земельних ділянок та їх нормативну грошову оцінку.

306.6. У разі якщо платник податку (орендодавець) надає сільськогосподарські угіддя та/або землі водного фонду в оренду іншому платникові податку (орендарю), орендована площа земельних ділянок не може включатися до декларації з податку орендаря, а враховується у такій декларації орендодавця.

306.7. Якщо платник податку (орендар) орендує сільськогосподарські угіддя та/або землі водного фонду в особи (орендодавця), яка не є платником податку, орендована площа земельних ділянок включається до декларації з податку орендаря.

306.8. Платники податку перераховують в установлений строк загальну суму коштів на відповідний рахунок місцевого бюджету за місцем розташування земельної ділянки.

306.1. Відповідно до норм ст. 46 ПКУ податкова декларація, розрахунок — це документ, що подається платником податків (у тому числі його відокремленим підрозділом у визначених випадках) контролюючому органу у строки, встановлені Законом, і на підставі якого здійснюється нарахування та/або сплата податкового зобов’язання.

Якщо платник податків вважає, що форма податкової декларації, визначена центральним контролюючим органом, збільшує або зменшує його податкові зобов’язання, всупереч нормам Кодексу з такого податку чи збору, він має право зазначити цей факт у спеціально відведеному місці в податковій декларації. У разі необхідності платник податків може подати разом з такою податковою декларацією доповнення до декларації, складені за довільною формою, що вважатиметься невід’ємною частиною податкової декларації. Таке доповнення подається з поясненням мотивів його подання.

Сільськогосподарські товаровиробники самостійно обчислюють суму податку щороку станом на 1 січня і до 1 лютого поточного року подають відповідному органу державної податкової служби за місцезнаходженням платника податку та місцем розташування земельної ділянки податкову декларацію на поточний рік за формою, встановленою у порядку, передбаченому статтею 46 цього Кодексу.

Форма податкової декларації встановлюється центральним органом державної податкової служби за погодженням з Мінфіном. У такому порядку встановлюються форми податкових декларацій з місцевих податків і зборів, що є обов’язковими для застосування їх платниками (податковими агентами).

Податкові декларації подаються:

— органу ДПС за місцем знаходження платника податку — на основі загальних площ сільськогосподарських угідь чи земель водного фонду, що перебувають у власності або користуванні (в тому числі на умовах оренди) платника податку;

— органу ДПС за місцем розташування земельної ділянки — стосовно земельних ділянок, розташованих у межах території відповідного органу місцевого самоврядування.

Тобто, якщо у платника ФСП у власності та/або користуванні, у тому числі на умовах оренди, є земельні ділянки, розташовані в межах території декількох органів місцевого самоврядування, то, крім загальної декларації з ФСП, що подається за місцем розташування платника податку, також подаються окремі декларації з ФСП до органу ДПС за місцем розташування таких земельних ділянок.

306.2. Сплата податку проводиться щомісяця, протягом 30 календарних днів, що настають за останнім календарним днем податкового (звітного) місяця.

Щомісячний платіж визначається у розмірі третини суми податку, визначеної на кожний квартал від річної суми податку.

Поквартальна розбивка річної суми податку відображає специфіку сільськогосподарського виробництва: у I та II кварталах — по 10 %; у III кварталі — 50 %; у IV кварталі — 30 %.

306.3.-306.4. Відповідно до ст. 59 Господарського кодексу України припинення діяльності суб’єкта господарювання здійснюється шляхом його реорганізації (злиття, приєднання, поділу, перетворення) або ліквідації.

Реорганізація юридичних осіб можлива в таких формах.

Злиття — об’єднання двох або більше юридичних осіб в одну нову юридичну особу, при цьому такі юридичні особи припиняють своє існування і

передають свої права та обов’язки новоствореній юридичній особі. Злиття передбачає об’єднання активів декількох компаній з метою створення нової компанії. У разі злиття суб’єктів господарювання усі майнові права та обов’язки кожного з них переходять до суб’єкта господарювання, що утворений внаслідок злиття.

Приєднання — це припинення однієї або декількох юридичних осіб шляхом їх приєднання до іншої юридичної особи. У разі приєднання одного або кількох суб’єктів господарювання до іншого суб’єкта господарювання до останнього переходять усі майнові права та обов’язки приєднаних суб’єктів господарювання.

Виділення — відокремлення однієї або більше юридичних осіб від однієї існуючої юридичної особи (створення дочірніх підприємств, відокремлення структурних підрозділів); новостворена юридична особа має ті самі юридичні права й обов’язки, що й головне підприємство. У разі виділення одного або кількох нових суб’єктів господарювання до кожного з них переходять за роздільним актом (балансом) у відповідних частках майнові права й обов’язки реорганізованого суб’єкта.

Поділ передбачає виникнення двох або більше нових юридичних осіб шляхом поділу існуючої юридичної особи, яка припиняє своє існування; при цьому новостворені юридичні особи є правонаступниками у частині, обумовленої їх статутними фондами. У разі поділу суб’єкта господарювання усі його майнові права й обов’язки переходять за роздільним актом (балансом) у відповідних частках до кожного з нових суб’єктів господарювання, утворених внаслідок цього поділу.

Перетворення — зміна юридичною особою юридично-правової форми без припинення існування. У разі перетворення одного суб’єкта господарювання в інший до новоутвореного суб’єкта господарювання переходять усі майнові права й обов’язки попереднього суб’єкта господарювання.

Платники податку, утворені шляхом злиття, приєднання або перетворення у звітному податковому періоді, вперше сплачують податок протягом 30 календарних днів місяця, що настає за місяцем їх утворення, а надалі — у загальному порядку, визначеному статтею 306.

Платники податку, що припиняють свою діяльність шляхом злиття, приєднання, перетворення, поділу у податковому (звітному) періоді, зобов’язані подати у період до їх фактичного припинення органам державної податкової служби за своїм місцезнаходженням та місцем розташування земельних ділянок уточнену податкову декларацію з податку.

Сільськогосподарські підприємства, що створюються у формі поділу та виділення, можуть перейти на сплату ФСП лише з наступного податкового року.

306.5. У випадку, якщо у платника у звітному періоді відбувається зміна площ сільськогосподарських угідь та/або земель водного фонду у зв’язку з набуттям (втратою) на них права власності або користування, в тому числі викликана злиттям, приєднанням, перетворенням, поділом, виділенням, такий платник зобов’язаний здійснити уточнення сум податку на період з дати набуття (втрати) відповідного права до останнього дня податкового (звітного) року.

На основі такого уточнення платник податку повинен протягом двадцяти календарних днів місяця, що настає за звітним періодом, подати відповідні декларації з ФСП до органів податкової служби за своїм місцем знаходження та місцем розташування земельних ділянок. Разом із уточненими даними про площу земельних угідь платник зобов’язаний також надати відомості щодо підстав володіння (користування) земельними ділянками та їх нормативну грошову оцінку.

306.6.-306.7. Даними пунктами визначено порядок справляння ФСП у випадках передачі земельних угідь в оренду.

Особливості оподаткування залежать від податкового статусу орендодавця:

— якщо земельні угіддя та/або землі водного фонду орендуються платником податку в особи (орендодавця), яка не є платником податку, то орендована площа таких земельних ділянок включається до декларації з податку орендаря;

— якщо передача земельних угідь та/або земель водного фонду в оренду здійснюється платником податку (орендодавцем), то орендована площа таких земельних ділянок враховується у декларації орендодавця і не може включатися до декларації орендаря.

Отже, особливістю справляння ФСП є те, що у разі передачі земельних угідь та/або земель водного фонду в оренду, орендодавець-платник ФСП не може делегувати обов’язок сплати податку орендарю.

306.8. ФСП сплачується на відповідний рахунок місцевого бюджету за місцем розташування земельної ділянки (а не місця знаходження платника податку).

Відповідно до норм ст. 69 глави 11 Бюджетного кодексу України від 08.07.2010 р. № 2456 надходження від ФСП включаються до доходів місцевих бюджетів, що не враховуються при визначенні обсягу міжбюджетних трансфертів.

Стаття 307. Особливості обкладення платників податку окремими податками і зборами

307.1. Платники податку не є платниками таких податків і зборів:

а) податку на прибуток підприємств;

б) земельного податку (крім земельного податку за земельні ділянки, що не використовуються для ведення сільськогосподарського товаровиробництва);

в) збору за спеціальне використання води;

г) збору за провадження деяких видів підприємницької діяльності (у частині провадження торговельної діяльності).

307.2. Податки і збори, не зазначені у пункті 307.1 цієї статті, сплачуються платником податку в порядку і розмірах, установлених цим Кодексом, а єдиний внесок на загальнообов’язкове державне соціальне страхування — в порядку, визначеному Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування».

307.1. ФСП як спеціальний податковий режим передбачає особливий порядок оподаткування доходів від ведення сільськогосподарського виробництва.

У першу чергу, його застосування передбачає відсутність необхідності розрахувати оподатковуваний прибуток, оскільки платники ФСП не є платниками податку на прибуток, передбаченого розділом III ПК.

Це стосується і будь-яких різновидів податку на прибуток, зокрема податку на дивіденди, передбаченого п. 153.3 ст. 153 розділу III ПК. Даним пунктом визначено, що обов’язок із нарахування та сплати податку на дивіденди покладається на будь-якого емітента корпоративних прав, що є резидентом, незалежно від того, є такий емітент або отримувач дивідендів платником податку чи має пільги зі сплати податку. Водночас обов’язок із нарахування та сплати авансового внеску з податку на прибуток (податку на дивіденди) не поширюється на суб’єктів господарювання, які перебувають на спрощеній системі оподаткування або є платниками ФСП згідно з розділом XIV ПК.

Платники ФСП звільняються також від сплати земельного податку за земельні ділянки, що використовуються для ведення сільськогосподарського виробництва.

Разом з тим розділ XIII ПКУ має назву «Плата за землю» і поряд із земельним податком містить орендну плату за землю державної та комунальної власності, порядок справляння якої визначено ст. 288 даного розділу ПКУ.

Даною статтею, зокрема, встановлено, що підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки. Відповідно, платники ФСП сплачуватимуть орендну плату за земельні ділянки, орендовані в органів виконавчої влади та місцевого самоврядування на загальних засадах — пільга на ці площі не поширюється.

Крім того, за земельні ділянки, що не використовуються для ведення сільськогосподарського виробництва, платникам ФСП необхідно сплачувати податок у загальному порядку. Зокрема, залежно від місця розташування земельних ділянок (у межах населеного пункту, поза його межами) та факту проведення нормативної грошової оцінки платникам ФСП необхідно застосовувати такі норми:

— ст. 273 — за земельні ділянки, розміщені на землях лісогосподарського призначення;

— ст. 274 — за земельні ділянки, що не використовуються для ведення сільськогосподарського виробництва, нормативну грошову оцінку яких проведено;

— ст. 275 — за земельні ділянки, розташовані в межах населених пунктів, у разі, якщо нормативну грошову оцінку не проведено;

— ст. 277 — за земельні ділянки несільськогосподарських угідь, зайнятих господарськими будівлями (спорудами), що розташовані за межами населених пунктів та нормативну грошову оцінку яких не проведено.

Збір за спеціальне використання води — це загальнодержавний збір, справляння якого передбачено пп. 9.1.12 п. 9.1 ст. 9 ПКУ! Відповідно до пп. 14.1.67 п. 14.1 ст. 14 «Визначення понять» ПКУ він справляється за спеціальне використання:

а) води водних об’єктів;

б) води, отриманої від інших водокористувачів;

в) води без її вилучення з водних об’єктів для потреб гідроенергетики і водного транспорту;

г) води для потреб рибництва.

Сільськогосподарські товаровиробники використовують воду переважно для зрошування, а рибницькі господарства — для поповнення водних об’єктів під час розведення риби та інших водних живих ресурсів (у тому числі для поповнення, яке пов’язане з втратами води на фільтрацію та випаровування).

Порядок справляння збору регулюється розділом XVI ПК.

Збір за провадження деяких видів підприємницької діяльності — сума коштів, що сплачується за придбання та використання торгового патенту, справляння якої передбачено пп. 10.2.1 п. 10.2 ст. 10 «Місцеві податки і збори» ПК і регламентується розділом XII ПК.

Відповідно до ст. 267 розділу XII «Місцеві податки і збори» платниками збору за провадження деяких видів підприємницької діяльності є суб’єкти господарювання (їх відокремлені підрозділи), які провадять такі види господарської діяльності:

а) торговельна діяльність у пунктах продажу товарів;

б) діяльність з надання платних побутових послуг за переліком, визначеним КМУ;

в) торгівля валютними цінностями у пунктах обміну іноземної валюти;

г) діяльність у сфері розваг (крім проведення державних грошових лотерей).

Звільнення платників ФСП стосується лише абзацу «а» п. 267.1 ст. 267 ПКУ у частині придбання торгового патенту для здійснення торговельної діяльності у пунктах продажу товарів.

307.2. Решта податків і зборів (обов’язкових платежів), передбачених статтями 9 та 10 ПК, сплачуються платниками ФСП у загальному порядку, передбаченому ПК.

Окремо у даному пункті згадується про необхідність сплати єдиного соціального внеску відповідно до Закону України від 08.07.2010 р. № 2464 «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування», що набирає чинності з 1 січня 2011 року. Таке уточнення зроблено з урахуванням того, що тривалий час (з 1999 по 2004 рр.) внески на загальнообов’язкове державне соціальне страхування входили до складу ФСП, а у 2005–2009 рр. платники ФСП сплачували внески на загальнообов’язкове державне пенсійне страхування за пониженою ставкою.

Стаття 308. Порядок набуття та скасування статусу платника податку

308.1. Сільськогосподарські товаровиробники для набуття і підтвердження статусу платника податку подають до 1 лютого поточного року:

загальну податкову декларацію з податку на поточний рік щодо всієї площі земельних ділянок, з яких справляється податок (сільськогосподарських угідь (ріллі, сіножатей, пасовищ, багаторічних насаджень)), та/або земель водного фонду внутрішніх водойм (озер, ставків та водосховищ), — органу державної податкової служби за своїм місцезнаходженням (місцем перебування на податковому обліку);

звітну податкову декларацію з податку на поточний рік окремо щодо кожної земельної ділянки — органу державної податкової служби за місцем розташування такої земельної ділянки;

розрахунок частки сільськогосподарського товаровиробництва — органам державної податкової служби за своїм місцезнаходженням та/ або за місцем розташування земельних ділянок за формою, затвердженою центральним органом виконавчої влади з питань державної аграрної політики за погодженням з центральним органом державної податкової служби;

відомості (довідку) про наявність земельних ділянок — органам державної податкової служби за своїм місцезнаходженням та/або за місцем розташування земельних ділянок.

У відомості (довідці) про наявність земельних ділянок зазначаються відомості про кожний документ, що встановлює право власності та/ або користування земельними ділянками, у тому числі про кожний договір оренди земельної частки (паю).

308.2. Сільськогосподарські товаровиробники, утворені протягом року шляхом злиття, приєднання або перетворення, подають протягом 20 календарних днів місяця, що настає за місяцем його утворення, до органів державної податкової служби за своїм місцезнаходженням та за місцем розташування земельних ділянок декларацію з податку за період від дати утворення до кінця поточного року для набуття статусу платника податку, а також усіх прав і обов'язків щодо погашення податкових зобов’язань або боргів, які передані йому як правонаступнику.

308.3. Довідка про набуття або підтвердження статусу платника податку видається протягом 10 робочих днів з дати подання сільськогосподарським товаровиробником податкової декларації або заяви органом державної податкової служби за місцезнаходженням такого платника (місцем перебування на податковому обліку).

308.4. Дохід сільськогосподарського товаровиробника, отриманий від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва та продуктів її переробки (крім підакцизних товарів, за винятком виноматеріалів виноградних (коди згідно з УКТ ЗЕД 2204 29 — 2204 30), вироблених на підприємствах первинного виноробства для підприємств вторинного виноробства, які використовують такі виноматеріали для виробництва готової продукції, включає доходи, отримані від:

реалізації продукції рослинництва, що вироблена (вирощена) на угіддях, які належать сільськогосподарському товаровиробнику на праві власності або надані йому в користування, а також продукції рибництва, виловленої (зібраної), розведеної, вирощеної у внутрішніх водоймах (озерах, ставках і водосховищах), та продуктів її переробки на власних підприємствах;

реалізації продукції рослинництва на закритому ґрунті та продуктів її переробки на власних підприємствах;

реалізації продукції тваринництва і птахівництва та продуктів її переробки на власних підприємствах;

реалізації сільськогосподарської продукції, що вироблена із сировини власного виробництва на давальницьких умовах, незалежно від територіального розміщення переробного підприємства.

У разі якщо сільськогосподарське підприємство утворюється шляхом злиття, приєднання, перетворення, поділу або виділення, у рік такого утворення до суми, отриманої від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва та продуктів її переробки (крім підакцизних товарів, за винятком виноматеріалів виноградних (коди згідно з УКТ ЗЕД 2204 29 — 2204 30), вироблених на підприємствах первинного виноробства для підприємств вторинного виноробства, які використовують такі виноматеріали для виробництва готової продукції, включаються також доходи, отримані протягом останнього податкового (звітного) періоду від надання супутніх послуг:

послуги із збирання врожаю, його брикетування, складування, пакування та підготовки продукції до збуту (сушіння, обрізування, сортування, очистка, розмелювання, дезінфекція (за наявності ліцензії), силосування, охолодження), які надаються покупцю такої продукції сільгосппідприємством-виробником (з моменту набуття права власності на таку продукцію за договором до дати її фактичної передачі покупцю);

послуги з догляду за худобою і птицею, які надаються її покупцю сільгосппідприємством-виробником (з моменту набуття права власності на таку продукцію за договором до дати її фактичної передачі покупцю);

послуги із зберігання сільськогосподарської продукції, які надаються її покупцю сільгосппідприємством-виробником (з моменту набуття права власності на таку продукцію за договором до дати її фактичної передачі покупцю);

послуги з відгодівлі та забою свійської худоби і птиці, які надаються її покупцю сільгосппідприємством-виробником (з моменту набуття права власності на таку продукцію до дати її фактичної передачі покупцю).

308.5. Якщо платники податку не можуть виконати вимогу щодо 75-відсоткового критерію частки сільськогосподарського товаровиробництва у зв’язку із виникненням обставин непереборної сили у попередньому податковому (звітному) році, до таких платників податку в наступному податковому (звітному) році не застосовується вимога, згідно з якою частка сільськогосподарського товаровиробництва повинна дорівнювати або перевищувати 75 відсотків.

Такі платники податку для підтвердження статусу платника податку подають податкову декларацію разом із рішенням Верховної Ради Автономної Республіки Крим, обласних рад про наявність обставин непереборної сили та перелік суб’єктів господарювання, що постраждали внаслідок таких обставин.

308.6. Реєстрація сільськогосподарського товаровиробника платником податку скасовується:

308.6.1. у разі подання платником податку письмової заяви щодо добровільного зняття з такої реєстрації;

308.6.2. за рішенням органу державної податкової служби:

а) якщо такий платник податку ліквідується, у тому числі шляхом злиття, приєднання або перетворення;

б) у разі встановлення за результатами документальної перевірки недотримання платником податку положень статті 301 цієї глави. При цьому такий платник податку зобов’язаний перейти до сплати податків за загальною системою оподаткування починаючи з наступного місяця після місяця, у якому було встановлено таке порушення.

308. Дана стаття регламентує порядок подання податкової звітності, в тому числі з метою підтвердження статусу платника ФСП.

308.1. Нормами цього пункту передбачено, що з метою набуття та підтвердження (в подальшому) статусу платника ФСП сільськогосподарські підприємства повинні представити такі документи:

— загальну податкову декларацію з податку щодо всієї наявної площі земельних ділянок, з яких справляється ФСП, — така загальна декларація подається органу ДПС за місцем знаходження платника (місцем перебування його на податковому обліку);

— звітні податкові декларації окремо по земельних ділянках, розміщених на землях різних територіальних громад, — органам ДПС за місцем розташування таких земельних ділянок;

— розрахунок частки сільськогосподарського товаровиробництва — органам ДПС за своїм місцезнаходженням і за місцем розташування земельних ділянок. Форма такого розрахунку затверджується Мінагрополітики за погодженням з ДПС;

— довідки з районних відділів земельних ресурсів про наявність земельних ділянок у володінні (користуванні) такого платника станом на 1 січня поточного року та їх грошову оцінку — органам ДПС за своїм місцезнаходженням і за місцем розташування земельних ділянок. У довідках зазначаються також відомості щодо права власності або користування зазначеними земельними ділянками (в тому числі і на підставі договорів оренди земельних ділянок (паїв) — у розрізі кожного документа, що встановлює право власності або користування земельними ділянками.

Граничний термін подання відповідних документів — до 1 лютого поточного року, що відповідає терміну подання податкової декларації із земельного податку відповідно до ст. 286 розділу XIII «Плата за землю» ПКУ

308.2. У разі якщо сільськогосподарські товаровиробники утворюються протягом року шляхом злиття, приєднання або перетворення, то такі новоутворені платники ФСП протягом 20 календарних днів місяця, що настає за місяцем утворення, повинні подати до органів ДПС за своїм місцезнаходженням і за місцем розташування земельних ділянок декларацію з податку, складену на період від дати утворення до кінця поточного податкового року. Подання декларації необхідне для набуття статусу платника податку, а також набуття усіх прав та обов’язків щодо погашення податкових зобов’язань або боргів, переданих йому як правонаступнику.

308.3. Податковий орган за місцем податкової реєстрації платника за результатами опрацювання представленої податкової декларації протягом 10 робочих днів з дати її (заяви чи декларації) реєстрації зобов’язаний надати платнику довідку про набуття чи підтвердження статусу платника ФСП або ж вмотивоване рішення про відмову у наданні такого статусу.

308.4. У даному пункті визначено склад доходів сільськогосподарського товаровиробника від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва та продуктів її переробки, що використовуються при розрахунку частки сільськогосподарського товаровиробництва.

До них включаються такі види доходів:

— від реалізації продукції рослинництва, виробленої (вирощеної) на угіддях, які належать платнику ФСП на праві власності або надані йому в користування, та продуктів її переробки на власних підприємствах (виробничих потужностях);

— від реалізації продукції рибництва, виловленої (зібраної), розведеної, вирощеної у внутрішніх водоймах (озерах, ставках і водосховищах) і продуктів її переробки на власних підприємствах;

— від реалізації продукції рослинництва на закритому ґрунті та продуктів її переробки на власних підприємствах;

— від реалізації продукції тваринництва і птахівництва та продуктів її переробки на власних підприємствах;

— від реалізації сільськогосподарської продукції, виробленої із сировини власного виробництва на давальницьких умовах, незалежно від територіального розміщення переробного підприємства.

Відповідно до наказу Держкомстату від 26.12.2005 № 375 «Класифікація видів економічної діяльності» ДК 009:2005 перероблення — це технологічний процес, здійснення якого змінює форму, властивості або склад сировини, напівфабрикатів або, в окремих випадках, готової продукції з метою отримання нової продукції. Продукти переробки — це продукція, що утворилася внаслідок виконання операцій з переробки товарів.

До складу доходів, отриманих від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва та продуктів її переробки, не включаються доходи від реалізації підакцизних товарів, за винятком виноматеріалів виноградних (коди згідно з УКТЗЕД 2204 29-2204 30), вироблених на підприємствах первинного виноробства для підприємств вторинного виноробства, які використовують такі виноматеріали для виробництва готової продукції.

Відповідно до наказу Міністерства аграрної політики України від 22.10.2009 р. № 752 «Про затвердження Розрахунку питомої ваги доходу від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва та продуктів її переробки в загальній сумі валового доходу підприємства за попередній звітний (податковий) рік», який застосовувався у 2010 році, при розрахунку частки сільськогосподарського товаровиробництва загальна сума валового доходу підприємства (сума, що знаходиться в знаменнику формули) зменшувалась на такі суми:

— отримані з державного бюджету кошти фінансової підтримки;

— доходи, отримані від реалізованої іноземної валюти, яка спрямована на розвиток сільськогосподарського виробництва;

— доходи від первісного визнання та від зміни вартості біологічних активів і сільськогосподарської продукції, які обліковуються за справедливою вартістю;

— доходи, отримані від реалізації основних засобів, що перебували на балансі підприємства більше 24 місяців до місяця, у якому здійснюється їх продаж;

— доходи від списаної кредиторської заборгованості, що виникла під час операційного циклу після закінчення строку позовної давності.

Сільськогосподарські підприємства, утворені шляхом злиття, приєднання, перетворення, поділу або виділення, у рік такого утворення при розрахунку частки сільськогосподарського товаровиробництва до складу доходів, отриманих від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва та продуктів її переробки, можуть включити також доходи, отримані протягом останнього податкового (звітного) періоду від надання супутніх послуг, а саме:

— послуг зі збирання врожаю, його брикетування, складування, пакування та підготовки продукції до збуту (сушіння, обрізування, сортування, очистка, розмелювання, дезінфекція (за наявності ліцензії), силосування, охолодження), які надаються покупцю такої продукції сільгосппідприємством-виробником (з моменту набуття права власності на таку продукцію за договором до дати її фактичного передання покупцю);

— послуг з догляду за худобою і птицею, які надаються її покупцю сільгосппідприємством-виробником (з моменту набуття права власності на таку продукцію за договором до дати її фактичного передання покупцю);

— послуг зі зберігання сільськогосподарської продукції, які надаються її покупцю сільгосппідприємством-виробником (з моменту набуття права власності на таку продукцію за договором до дати її фактичного передання покупцю);

— послуг з відгодівлі та забою свійської худоби і птиці, які надаються її покупцю сільгосппідприємством-виробником (з моменту набуття права власності на таку продукцію до дати її фактичного передання покупцю).

308.5. У даному пункті обумовлені випадки настання форс-мажорних обставин. Зокрема, якщо внаслідок дії обставин непереборної сили у попередньому році платник ФСП не може виконати вимогу щодо 75-відсоткового критерію частки сільськогосподарського товаровиробництва, до нього така вимога не застосовується.

Для підтвердження статусу платника податку такі підприємства подають податкову декларацію разом із рішенням Верховної Ради Автономної Республіки Крим, обласних рад про наявність обставин непереборної сили та переліком суб’єктів господарювання, що постраждали внаслідок таких обставин.

308.6. Даний підпункт визначає умови зняття з реєстрації платників ФСП. Зазначене зняття відбувається внаслідок таких обставин:

— у разі подання відповідної заяви самим платником;

— у разі ліквідації підприємства;

— у разі виявлення за результатами податкової перевірки порушень вимог щодо наявності підстав для реєстрації такого суб’єкта платником ФСП.

В останньому випадку платник ФСП зобов’язаний перейти на загальну систему оподаткування, починаючи з наступного місяця, після місяця, у якому було встановлено таке порушення.

Стаття 309. Відповідальність платників податку

309.1. У разі якщо у податковому (звітному) році частка сільськогосподарського товаровиробництва становить менш як 75 відсотків, сільськогосподарський товаровиробник сплачує податки у наступному податковому (звітному) році на загальних підставах.

309.2. Платники податку несуть відповідальність відповідно до цього Кодексу за правильність обчислення, своєчасність подання податкових декларацій та сплати сум податку.

309.1. Якщо у звітному податковому році у платника ФСП частка сільськогосподарського товаровиробництва становить менше необхідних для підтвердження статусу платника ФСП 75 %, то з наступного року він сплачуватиме податки на загальних засадах.

309.2. Платники ФСП несуть відповідальність, відповідно до Податкового кодексу, за правильність обчислення, своєчасність подання податкових декларацій та сплати сум ФСП.

Стаття 310. Платники збору

310.1. Платниками збору є оптовий постачальник електричної енергії та виробники електричної енергії, які мають ліцензію на право здійснення підприємницької діяльності з виробництва електричної енергії і продають її поза оптовим ринком електричної енергії, та теплової енергії (далі — юридичні особи).

Коментована стаття визначає коло платників збору на території України та критерії, відповідно до яких виробники електроенергії ідентифікуються як платники даного цільового збору. Відповідно до цієї статті платниками збору є оптовий постачальник електричної енергії ДП «Енергоринок» та юридичні особи-виробники електричної енергії, що мають ліцензію на право здійснення підприємницької діяльності з виробництва електричної енергії і продають її поза оптовим ринком електроенергії, та виробники теплової енергії. Усі інші суб’єкти господарювання, що займаються виробництвом електроенергії, не є платниками даного збору.

Стаття 311. Об’єкт оподаткування збором

311.1. Об’єктом оподаткування збором є:

а) для оптового постачальника електричної енергії — вартість відпущеної електричної енергії без урахування податку на додану вартість;

б) для юридичних осіб — вартість відпущеної електричної енергії, що продається поза оптовим ринком електричної енергії, зменшена на вартість електричної енергії, виробленої кваліфікованими когенераціїїними установками та/або з відновлюваних джерел енергії, а для гідроенергії — виключно у частині виробленої малими гідроелектростанціями без урахування податку на додану вартість.

Коментована стаття визначає об’єкти нарахування збору у вигляді цільової надбавки до діючого тарифу на електричну і теплову енергію. Згідно з даною статтею, до об’єктів, з яких стягується даний збір, відноситься вся вартість електроенергії, що відпускається у продаж оптовим постачальником електричної енергії, вартість виробленої та відпущеної юридичними особами електричної енергії, яка продається поза оптовим ринком електроенергії, та вартість теплової енергії, за винятком електроенергії, що вироблена кваліфікованими когенераційними установками і малими гідроелектростанціями. При визначенні суми, що є об’єктом оподаткування даним збором, сума податку на додану вартість не враховується. Сума податку на додану вартість, яка нараховується на величину відпущеної електричної енергії виробниками, що не є платниками даного збору, оскільки здійснюють виробництво за допомогою малих електростанцій, не перераховується до держаного бюджету, а залишається на підприємстві і використовується, згідно з цільовим призначенням, на заходи розвитку, реконструкції і модернізації даних малих гідроелектростанцій.

Стаття 312. Ставки збору

312.1. Ставка збору становить 3 відсотки від вартості фактично відпущеної платником збору електричної енергії без урахування податку на додану вартість.

Коментована стаття регулює питання щодо визначення величини ставки збору у вигляді цільової надбавки до діючого тарифу на електричну і теплову енергію, який відповідно до даного Кодексу стягується з оптового постачальника електричної енергії — ДІЇ «Енергоринок» та юридичних осіб — виробників електричної енергії, які мають ліцензію на право здійснення підприємницької діяльності з виробництва електричної енергії і продають її поза оптовим ринком електричної енергії та теплової енергії у встановленому порядку. Відповідно до цієї статті ставка даного збору становить 3 % від фактично відпущеної платником збору електричної енергії. При цьому до суми такої електроенергії не включається податок на додану вартість. Оптовий постачальник електроенергії — ДІЇ «Енергоринок» — сплачує даний збір у розмірі 3 % на загальних підставах, як і інші учасники ринку електроенергії, що повинні сплачувати цей збір.

Стаття 313. Порядок обчислення і сплати збору

313.1. Базовий податковий (звітний) період для збору дорівнює календарному місяцю.

313.2. Податкові декларації збору подаються платниками збору органам державної податкової служби у строки, визначені для місячного податкового (звітного) періоду, за місцем податкової реєстрації.

313.3. Форма податкової декларації встановлюється у порядку, передбаченому статтею 46 цього Кодексу.

313.4. Податкове зобов’язання із збору за базовий податковий (звітний) період визначається виходячи з ставки збору і вартості фактично відпущеної електричної енергії, яка є об’єктом оподаткування згідно із статтею 311 цього Кодексу.

(Пункт 313.4 статті 313 із змінами, внесеними згідно із Законом України № 3609-VI від 07.07.2011)

313.5. Юридичні особи — виробники електричної енергії на малих гідроелектростанціях спрямовують кошти у розмірі збору на будівництво нових та реконструкцію і модернізацію діючих малих гідроелектростанцій.

(Абзац перший пункту 313.5 статті 313 із змінами, внесеними згідно із Законом України № 3609-VI від 07.07.2011)

Контроль за цільовим використанням таких коштів здійснює орган державного регулювання діяльності в електроенергетиці.

313.6. Збір сплачується платниками збору у строки, визначені для місячного податкового (звітного) періоду, за місцем податкової реєстрації.

Коментована стаття регулює питання порядку обчислення величини та процедури сплати збору. Стаття містить у собі декілька складових елементів, що розкривають питання щодо його обчислення і сплати.

313.1. Згідно з даною статтею базовим податковим (звітним) періодом для нарахування і сплати даного збору є проміжок часу, що становить один календарний місяць. Відповідно до цього базою оподаткування є загальний обсяг реалізованої електричної енергії протягом звітного календарного місяця.

313.2. Відповідно до даної статті суб’єкти господарювання — платники збору зобов’язані подавати відповідні податкові декларації з цього збору, у яких вказується сума збору, нарахована у звітному податковому періоді. Такі декларації подаються платниками збору органам державної податкової служби у строки, визначені для місячного податкового (звітного) періоду (не пізніше 20 числа місяця наступного за звітним), за місцем податкової реєстрації платника збору.

313.3. Відповідно до цієї статті форма податкової декларації, за даним збором, встановлюється в порядку, який передбачений у статті 46 даного Кодексу, що регулює питання, які стосуються податкових декларацій. Відповідно до цієї статті форма податкової декларації, за даним збором, встановлюється центральним органом державної податкової служби, яким на сьогодні є Державна податкова служба України, та затверджується її відповідним наказом після погодження з Міністерством фінансів України.

313.4. Відповідно до цієї статті розмір податкового зобов’язання із збору за базовий податковий (звітний) період, що визначений статтею 313 даного Кодексу, розраховується виходячи із законодавчо встановленої ставки збору і вартості фактично відпущеної електричної енергії (без урахування ПДВ), що підлягає оподаткуванню збором відповідно до ст. 311 цього Кодексу.

313.5. Відповідно до цієї статті кошти у розмірі збору, що мали б сплачувати юридичні особи — виробники електричної енергії на малих гідроелектростанціях спрямовують на будівництво нових та реконструкцію і модернізацію діючих малих гідроелектростанцій. Дані кошти не перераховуються до державного бюджету, а залишаються на підприємстві, проте мають строге цільове призначення і не можуть бути використані на інші, не передбачені даною статтею цілі. Контроль за цільовим використанням таких коштів здійснює орган державного регулювання діяльності в електроенергетиці, яким на сьогодні є Національна комісія регулювання електроенергетики в Україні (НРКЕ). У разі виявлення даним органом порушень стосовно нецільового використання коштів юридичною особою, що має на них право, вона несе відповідальність відповідно до чинного законодавства.

313.6. Відповідно до цієї статті платники збору повинні сплачувати його у строки, визначені для місячного податкового (звітного) періоду, тобто протягом 20 днів, наступних за останнім днем звітного місячного періоду, за місцем податкової реєстрації. Виробники електроенергії здійснюють перерахування коштів даного збору на рахунки, відкриті у відповідних управліннях Державної казначейської служби України у встановленому Законом порядку. Платники збору несуть відповідальність за правильність обчислення, своєчасність подання розрахунків, повну і своєчасну сплату збору згідно з чинним законодавством. Не внесені своєчасно суми збору стягуються з платників у законодавчо встановленому порядку. За порушення цієї норми порушники несуть відповідальність, передбачену чинним законодавством.

У цілому норми даної статті регулюють питання порядку нарахування і сплати збору у вигляді цільової надбавки до діючого тарифу на електричну і теплову енергію. У ній розкриті концептуальні засади визначення податкового періоду для нарахування збору, визначення форми податкових декларацій за ним, порядку їх подання у відповідні органи Державної податкової служби України та порядку сплати даного збору.

Даний збір віднесено до загальнодержавних зборів відповідно до статті 9.1.18 Податкового кодексу України.

Стаття 314. Платники збору

314.1. Платниками збору є суб’єкти господарювання та їх відокремлені підрозділи, які провадять діяльність з постачання природного газу споживачам на підставі укладених з ними договорів.

314.1. Відповідно до п. 19 ст. 1 Закону України «Про засади функціонування ринку природного газу» від 8 липня 2010 року № 2467-VІ[402] природний газ, нафтовий (попутний) газ, газ (метан) вугільних родовищ та газ сланцевих товщ — це корисна копалина, яка є сумішшю вуглеводнів та невуглеводневих компонентів, перебуває у газоподібному стані за стандарт них умов (тиск — 760 мм рт. ст. і температура — 20 °C) і є товарною продукцією.

З метою застосування терміна «постачання товарів» природний газ вважаються товаром.

Відповідно до п. 18 ст. 1 Закону України[403] постачання природного газу — господарська діяльність на ринку природного газу, що підлягає ліцензуванню і полягає в наданні послуг та пов’язана з реалізацією природного газу безпосередньо споживачам на підставі укладених з ними договорі.

Статтею 12 цього ж Закону визначено порядок постачання природного газу.

Постачання природного газу здійснюється відповідно до договору, за яким постачальник зобов’язується поставити споживачеві природний газ, якісні характеристики якого визначено стандартами, в обсязі та порядку, передбачених договором, а споживач зобов’язується сплачувати вартість прийнятого природного газу в розмірі, строки та порядку, передбачених договором.

Обов’язкові умови договору між гарантованим постачальником та споживачем природного газу за регульованим тарифом встановлюються в типовому договорі про постачання природного газу.

Відповідно до абзацу восьмого пункту 1.3 статті 1 Ліцензійних умов провадження господарської діяльності з постачання природного газу за регульованим тарифом, затверджених постановою Національної комісії з питань регулювання електроенергетики України від 13 січня 2010 року № 11[404] та погоджених наказом Державного комітету України з питань регуляторної політики та підприємництва, договір на постачання газу — письмова домовленість двох сторін (ліцензіата та споживача), згідно з якою ліцензіат зобов’язується забезпечити споживача газом, а споживач зобов’язується сплатити за нього ціну, встановлену згідно із законодавством України;

Постановою Кабінету Міністрів України «Про затвердження Типового договору про надання населенню послуг з газопостачання та внесення змін до Постанови Кабінету Міністрів України від 9 грудня 1999 р. № 2246» від 5 липня 2006 року № 938[405] затверджено Типовий договір про надання населенню послуг з газопостачання. Договір підписується газопостачальним підприємством і споживачем протягом 14 календарних днів з дня отримання відповідної заяви від споживача.

Постановою Кабінету Міністрів України «Про затвердження Типового договору про постачання природного газу підприємствам теплоенергетики на виробництво теплової енергії для надання населенню послуг з централізованого опалення та постачання гарячої води» від 7 жовтня 2009 року № 1087[406], затверджено Типовий договір про постачання природного газу підприємствам теплоенергетики на виробництво теплової енергії для надання населенню послуг з централізованого опалення та постачання гарячої води.

Укладення господарського договору є обов’язковим для сторін, якщо він заснований на державному замовленні, виконання якого є обов’язком для суб’єкта господарювання у випадках, передбачених законом, або існує пряма вказівка закону щодо обов’язковості укладення договору для певних категорій суб’єктів господарювання чи органів державної влади або органів місцевого самоврядування.

У разі якщо для створення можливості постачання електроенергії, газу за технічними умовами постачальника за рахунок споживача (інвестора, забудовника) або його силами збудовані додаткові мережі (об’єкти), у договорах про постачання зазначеної продукції (послуг) передбачаються передача збудованих мереж (об’єктів) постачальнику і відшкодування забудовнику, інвестору витрат на їх будівництво.

Господарські договори укладаються за правилами, встановленими Цивільним кодексом України[407], іншими нормативно-правовими актами щодо окремих видів договорів.

При постачанні природного газу за договором комісії слід використовувати норми Цивільного кодексу України. Так, відповідно до глави 69 Цивільного кодексу України, за договором комісії одна сторона (комісіонер) зобов’язується за дорученням іншої сторони (комітента) за плату вчинити один або кілька правочинів від свого імені, але за рахунок комітента. Істотними умовами договору комісії, за якими комісіонер зобов’язується продати або купити майно, є умови про це майно та його ціну. Майно, придбане комісіонером за рахунок комітента, є власністю комітента.

Поняття «комісійної плати», як суми, що сплачується однією із сторін договору про комісію іншій, яка зобов’язалася за дорученням, за плату та за рахунок першої сторони (комітента) вчинити один або декілька правочинів, є поняттям, що використовується у цивільному законодавстві в частині зобов’язального права. При цьому, як визначено статтею 509 Цивільного кодексу України, «зобов’язанням є правовідношення, в якому одна сторона (боржник) зобов’язана вчинити на користь іншої (кредитора) певну дію (передати майно, виконати роботу, надати послугу, сплатити гроші тощо) або утриматися від певної дії, а кредитор має право вимагати від боржника виконання його обов’язку», які виникають з підстав, визначених статтею 11 вказаного Кодексу, наприклад договорів.

Враховуючи наведене, вартість обсягів природного газу пов’язана із зобов’язаннями з передачі майна — відпуск обсягів природного газу кожній категорії споживачів у звітному періоді. У той час, як дії, пов’язані з виконанням договору комісії, належать до зобов’язань з надання послуги.

Зважаючи на викладене, при реалізації газу кінцевому споживачу по договору комісії власником природного газу є комітент, який і є платником збору у вигляді цільової надбавки до діючого тарифу на природний газ.

Стаття 315. Об’єкт оподаткування збором

315.1. Об’єктом оподаткування збором є вартість природного газу в обсязі, відпущеному кожній категорії споживачів у звітному періоді, яка визначається на підставі актів приймання-передачі газу, підписаних платником та відповідним споживачем (для населення — на підставі облікових документів), з урахуванням відповідного тарифу.

315.1. Статтею 11 Закону України[408] визначено порядок обліку природного газу.

Облік природного газу, у тому числі комерційний (приладовий), здійснюється з метою отримання та реєстрації достовірної інформації про обсяги і якість природного газу під час його видобування, транспортування, розподілу, постачання, зберігання та споживання.

Комерційний (приладовий) облік природного газу здійснюється з метою визначення за допомогою вузла обліку природного газу обсягів його споживання та/або реалізації, на підставі яких проводяться взаєморозрахунки.

Відпуск природного газу споживачам здійснюється за умови наявності вузла обліку природного газу.

Населення у разі відсутності приладів обліку природного газу споживає газ за нормами, встановленими законодавством, до строків, передбачених у частині першій статті 2 Закону України «Про забезпечення комерційного обліку природного газу»[409].

Постачання природного газу здійснюється за умови його комерційного обліку:

для населення, що проживає у квартирах та приватних будинках, у яких природний газ використовується:

комплексно, у тому числі для опалення, — з 1 січня 2012 року;

для підігріву води та приготування їжі — з 1 січня 2016 року;

тільки для приготування їжі — з 1 січня 2018 року;

для інших споживачів — з 1 липня 2011 року.

Вузлом обліку природного газу є сукупність засобів вимірювальної техніки та допоміжних засобів, призначених для вимірювання у робочих умовах, реєстрації, збереження результатів вимірювання та розрахунків об’єму газу, приведеного до стандартних умов.

Вимоги до складових вузла обліку природного газу, правил експлуатації приладів обліку, порядку вимірювання його обсягів та визначення якості, а також порядок приймання-передачі визначаються технічними регламентами та нормами, правилами і стандартами в галузі постачання природного газу, які встановлюються і затверджуються центральним органом виконавчої влади з питань забезпечення реалізації державної політики у нафтогазовому комплексі.

У разі використання показувальних або реєструвальних засобів вимірювальної техніки (ЗВТ) розрахунки об’єму газу повинні заноситись до журналу обліку газу.

Згідно з Постановою Кабінету Міністрів України «Про затвердження Типового договору про постачання природного газу підприємствам теплоенергетики на виробництво теплової енергії для надання населенню послуг з централізованого опалення та постачання гарячої води» від 7 жовтня 2009 року № 1087[410], документом, що підтверджує відпущення природного газу споживачам є двосторонній актом приймання-передачі природного газу.

В акті зазначається фактичний обсяг спожитого покупцем природного газу. На підставі акта приймання-передачі постачальник і покупець складають комерційний акт приймання-передачі природного газу, спожитого покупцем, в якому зазначаються ціна та загальна вартість природного газу.

Покупець зобов’язується не пізніше ніж 5 числа місяця, що настає за місяцем постачання природного газу, подати постачальникові для підписання по два примірники акта приймання-передачі і комерційного акта приймання-передачі природного газу, підписані та скріплені печаткою покупця та погоджені з газотранспортним підприємством.

Постачальник зобов’язується не пізніше 12 числа місяця, що настає за місяцем постачання природного газу, повернути покупцеві по одному примірнику акта приймання-передачі і комерційного акта приймання-передачі природного газу, підписаного та скріпленого печаткою постачальника.

Для складання зазначеного акта необхідно виконати розрахунок пропорційного перераховування обсягу теплової енергії, отриманої окремим споживачем, в обсяг газу, використаного на її вироблення.

Розрахунки населенням за надані послуги з газопостачання можуть провадитися: за розрахунковими книжками; за платіжними документами, які виписуються газопостачальним підприємством (пункт 12 Постанови Кабінету Міністрів України «Про затвердження Правил надання населенню послуг з газопостачання» від 9 грудня 1999 року № 2246[411]).

При поставці природного газу населенню за наявності лічильника газу розрахунок за надані послуги проводиться за встановленими цінами на підставі фактичних показань лічильника.

За наявності будинкових або на групу будинків лічильників газу розрахунок за надані послуги з газопостачання проводиться за встановленими цінами відповідно до Тимчасового положення про порядок проведення розрахунків за надання населенню послуг з газопостачання в умовах використання лічильників природного газу (будинкових або на групу будинків), затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 16 травня 2002 р. № 620[412].

За відсутності лічильника газу розрахунок за надані послуги проводиться за встановленими тарифами (цінами) відповідно до норм споживання.

У разі отримання субсидії та/або пільг з оплати природного (скрапленого) газу споживач вносить плату за надані послуги з газопостачання в установленому законодавством порядку.

Стаття 316. Ставки збору

316.1. Збір справляється у розмірі 2 відсотків на обсяги природного газу, що постачаються для таких категорій споживачів:

а) підприємства комунальної теплоенергетики, теплові електростанції, електроцентралі та котельні суб’єктів господарювання, зокрема блочні (модульні) котельні (в обсязі, що використовується для надання населенню послуг з опалення та гарячого водопостачання, за умови ведення такими суб’єктами окремого приладового та бухгалтерського обліку тепла і гарячої води);

б) бюджетні установи;

в) промислові та інші суб’єкти господарювання та їх відокремлені підрозділи, що використовують природний газ.

316.2. На обсяги природного газу, що постачається для населення, збір справляється у розмірі 4 відсотків.

316.1. Відмінність цих норм Податкового кодексу України від редакції Постанови Кабінету Міністрів України від 14 квітня 2009 року № 359[413] полягає в наступному: ставка збору в розмірі 2 відсотків не розповсюджувалась на підприємства гірничо-металургійного та хімічного комплексу, що використовували природний газ на технологічні потреби, за умови стовідсоткової оплати цими підприємствами за спожитий природний газ та електроенергію.

Згідно з Постановою Кабінету Міністрів України «Про першочергові заходи щодо стабілізації ситуації, що склалася в гірничо-металургійному та хімічному комплексі» від 14 жовтня 2008 року № 925[414] для вищезгаданих підприємств застосовувалась нульова ставка збору (у жовтні 2008 року — березні 2009 року та у січні — березні 2010 року).

Ця преференція для підприємств хімічної галузі була також передбачена в Розпорядженні Кабінету Міністрів України «Про продовження дії меморандуму порозуміння між Кабінетом Міністрів України та підприємствами хімічного комплексу» від 18 листопада 2009 року № 1609-р[415] в разі виконання цими підприємствами таких умов:

встановлення на внутрішньому ринку цін на хімічну продукцію не вище експортних;

відсутність заборгованості перед бюджетом, Пенсійним фондом України, НАК «Нафтогаз України», енергопостачальними підприємствами та із заробітної плати.

Релігійні організації, які використовують природний газ для виробництва товарів та надання послуг, на інші власні потреби сплачують збір за ставкою у розмірі 2 відсотків.

316.2. При поставці природного газу населенню ставка збору залишилася незмінною та складає 4 відсотки.

Для збору у вигляді цільової надбавки до діючого тарифу на природний газ для споживачів усіх форм власності база оподаткування відповідає об’єкту оподаткування.

Стаття 317. Порядок обчислення і сплати збору

317.1. Споживачами є такі категорії: населення, бюджетні установи, підприємства комунальної теплоенергетики, теплові електростанції, електроцентралі та котельні суб’єктів господарювання, в тому числі блочні (модульні) котельні, інші суб’єкти господарювання та їх відокремлені підрозділи, які використовують природний газ для виробництва товарів та надання послуг, на інші власні потреби.

317.2. Під діючим тарифом слід розуміти ціну природного газу для відповідної категорії споживачів без урахування тарифів на його транспортування і постачання споживачам та суми податку на додану вартість.

317.3. Базовий податковий (звітний) період для збору дорівнює календарному місяцю.

317.4. Податкові декларації збору подаються платниками збору органам державної податкової служби у строки, визначені для місячного податкового (звітного) періоду, за місцем податкової реєстрації.

Форма податкової декларації встановлюється у порядку, передбаченому статтею 46 цього Кодексу.

Збір сплачується платниками збору у строки, визначені для місячного податкового (звітного) періоду, за місцем податкової реєстрації.

317.1. Відповідно до п. 22 ст. 1 Закону України «Про засади функціонування ринку природного газу» від 8 липня 2010 року № 2467-VI[416] споживач — юридична особа або фізична особа-підприємець, яка отримує природний газ відповідно до договору про постачання природного газу та використовує його як паливо або сировину.

Згідно з абзацем 15 статті 2 Постанови Кабінету Міністрів України «Про затвердження Правил надання населенню послуг з газопостачання» від 9 грудня 1999 року № 2246[417], споживач — фізична особа населення, якій надаються послуги з газопостачання для побутових потреб (приготування їжі, підігріву води та опалення приміщень) відповідно до договору.

Згідно з пунктом 12 статті 2 Бюджетного кодексу України від 8 липня 2010 року 2456-VI[418] (набув чинності з 1 січня 2011 року) бюджетні установи — це органи державної влади, органи місцевого самоврядування, а також організації, створені ними у встановленому порядку, що повністю утримуються за рахунок, відповідно, державного бюджету чи місцевого бюджету. Бюджетні установи є неприбутковими.

Діяльність інших споживачів природного газу, які відносяться до суб’єктів електроенергетики, регламентується Законом України «Про електроенергетику» від 16 жовтня 1997 року № 575/97-ВР[419]. Зокрема, суб’єкти електроенергетики в цьому Законі розуміються як суб’єкти підприємницької діяльності незалежно від їх відомчої належності та форм власності, що займаються виробництвом, передачею, постачанням електричної енергії та теплової енергії при централізованому теплопостачанні.

317.2. Постановою Національної комісії з питань регулювання електроенергетики України «Про затвердження граничного рівня ціни на природний газ для промислових споживачів та інших суб’єктів господарювання» від 30 червня 2011 року № 1112[420] було встановлено граничний рівень ціни на природний газ для промислових споживачів та інших суб’єктів господарювання без урахування податку на додану вартість, збору до затвердженого тарифу на природний газ у вигляді цільової надбавки, тарифів на транспортування, розподіл і постачання природного газу за регульованим тарифом на рівні 3023,50 грн за 1000 м³.

Така ж ціна встановлена для установ та організацій, що фінансуються з державного і місцевих бюджетів (Постанова Національної комісії з питань регулювання електроенергетики України «Про затвердження граничного рівня ціни на природний газ для установ та організацій, що фінансуються з державного і місцевих бюджетів» від 30 червня 2011 року № 1111[421]).

Згідно з Постановою Національної комісії з питань регулювання електроенергетики України «Про затвердження граничного рівня ціни на природний газ для суб’єктів господарювання, які виробляють теплову енергію, у тому числі блочних (модульних) котелень, установлених на дахові та прибудованих» від 13 липня 2010 року[422] затверджено граничний рівень ціни на природний газ для суб’єктів господарювання, які виробляють теплову енергію, у тому числі блочних (модульних) котелень, установлених на дахові та прибудованих (виходячи з обсягу природного газу, що використовується для виробництва та надання населенню послуг з опалення та гарячого водопостачання, за умови ведення такими суб’єктами окремого приладового та бухгалтерського обліку тепла і гарячої води) на рівні 1309,20 грн за 1000 м³ з урахуванням податку на додану вартість, збору до затвердженого тарифу на природний газ у вигляді цільової надбавки, тарифів на транспортування, розподіл і постачання природного газу за регульованим тарифом.

Слід зазначити, що підвищення цін на природний газ за регульованим тарифом, у свою чергу, призводить до збільшення нарахованої суми збору у вигляді цільової надбавки до діючого тарифу на природний газ для вищезазначених категорій споживачів природного газу.

Згідно з Постановою Кабінету Міністрів України «Про внесення змін до деяких постанов Кабінету Міністрів України» від 28 січня 2009 року № 36[423] з 1 лютого 2009 року граничні рівні цін на природний газ, що встановлюються Національною комісією з питань регулювання електроенергетики України установам і організаціям, які фінансуються з державного і місцевих бюджетів, промисловим споживачам та іншим суб’єктам господарювання, підлягали коригуванню в наступному місяці реалізації природного газу Національною акціонерною компанією «Нафтогаз України» таким споживачам у разі зміни середньомісячного курсу гривні до долара США, установленого Національним банком України у місяці реалізації природного газу, щодо офіційного курсу гривні до долара США, установленого Національним банком України станом на 1 січня 2009 року, за формулою:

Цс = Цб х (Ксм / Коф),

де Цс — скоригований Національною комісією регулювання електроенергетики України граничний рівень ціни на природний газ у наступному місяці реалізації природного газу для відповідної категорії споживачів;

Цб — базовий граничний рівень ціни на природний газ, установлений Національною комісією з питань регулювання електроенергетики України для відповідної категорії споживачів, з урахуванням офіційного курсу гривні до долара США, установленого Нацбанком України станом на 1 січня 2009 року;

Ксм — середньомісячний курс гривні до долара США, установлений Національним банком України у місяці реалізації природного газу;

Коф — офіційний курс гривні до долара США, установлений Нацбанком України станом на 1 січня 2009 року.

Згідно із Постановою Національної комісії з питань регулювання електроенергетики України від 13 липня 2010 року № 812[424], з 1 серпня 2010 року було затверджено роздрібні ціни на природний газ, що використовується для потреб населення, Міжнародного дитячого центру «Артек» та Українського дитячого центру «Молода гвардія», а саме:

Постановою Національної комісії з питань регулювання електроенергетики України від 29 липня 2010 року № 944 «Про затвердження цін на природний газ для потреб релігійних організацій»[425] встановлено ціни на природний газ для потреб релігійних організацій у розмірі роздрібних цін на природний газ, що використовується для потреб населення (крім обсягів, що використовуються такими організаціями для виробничо-комерційної діяльності).

Ціну природного газу без урахування тарифів на транспортування і постачання природного газу споживачам та суми ПДВ потрібно визначати шляхом ділення на 1,02, тобто зменшення на суму цільової надбавки (2 %), а саме:

Цгазу = (Цнкре: 1,2 — Т — П): 1,02,

де Цнкре: 1,2 — граничний рівень ціни на природний газ згідно з постановами Національної комісії з питань регулювання електроенергетики України від 30 березня 2006 року № 396, № 397, № 399, № 400 без урахування податку на додану вартість;

Т — тариф на транспортування газу без урахування податку на додану вартість;

П — тариф на постачання природного газу без урахування податку на додану вартість.

317.3. Згідно зі статтею 33 розділу І «Загальні положення» Податкового кодексу України податковий період — це встановлений період часу, з урахуванням якого відбувається обчислення та сплата окремих видів податків та зборів. Базовий податковий (звітний) період — період, за який платник податків зобов’язаний здійснювати розрахунки податків, подавати податкові декларації (звіти, розрахунки) та сплачувати до бюджету суми податків та зборів, крім випадків, коли контролюючий орган зобов’язаний самостійно визначити суму податкового зобов’язання платника податку.

Базовим податковим (звітним) періодом для цього збору залишився календарний місяць.

317.4. Оскільки базовий податковий період з цього збору дорівнює календарному місяцю, податкова декларація має надаватися до податкових органів протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця за формою, встановленою центральним органом державної податкової служби.

Форма податкової декларації з даного платежу затверджена наказом Державної податкової адміністрації України «Про затвердження форми податкової декларації зі збору у вигляді цільової надбавки до діючого тарифу на природний газ для споживачів усіх форм власності» від 24 грудня 2010 року № 1017[426].

Цим наказом затверджено також форми розрахунку податкового зобов’язання з цього збору окремо для підприємств, організацій та установ (додаток 1) та для населення (додаток 2).

Згідно зі статтею 31 розділу І «Загальні положення» Податкового кодексу України строком сплати податку та збору визнається період, що розпочинається з моменту виникнення податкового обов’язку платника податку із сплати конкретного виду податку і завершується останнім днем строку, протягом якого такий податок чи збір повинен бути сплачений у порядку, визначеному податковим законодавством.

Відповідно до статті 57 розділу ІІ «Адміністрування податків, зборів (обов’язкових платежів)» Податкового кодексу України платник податків зобов’язаний самостійно сплатити суму податкового зобов’язання, зазначену у поданій ним податковій декларації, протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого цим Кодексом для подання податкової декларації.

При цьому слід звернути увагу на те, що збір сплачується за місцем податкової реєстрації, а не за місцем постачання природного газу.